淺析我國上市公司關(guān)聯(lián)方交易信息披露(下)

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1、淺析我國上市公司關(guān)聯(lián)方交易信息披露(下)四、存在問題（一）概念界定和制度問題2007年1月1日起，新的企業(yè)會計準(zhǔn)則在上市公司范圍內(nèi)實(shí)行?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第36號》（新準(zhǔn)則）強(qiáng)調(diào)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則，與原準(zhǔn)則相比，有一定的改善，但仍存在一些問題。本節(jié)從關(guān)聯(lián)方關(guān)系的界定和關(guān)聯(lián)方交易披露兩個角度分析了關(guān)聯(lián)交易披露的會計規(guī)范問題。1.關(guān)聯(lián)方關(guān)系范圍的界定關(guān)聯(lián)方交易的披露是會計信息披露的一項(xiàng)重要內(nèi)容。而想保證其披露的合理性和有效性，首先必須科學(xué)界定關(guān)聯(lián)方關(guān)系。由此，如何科學(xué)合理地認(rèn)定關(guān)聯(lián)方關(guān)系，成為各個國家和地區(qū)的關(guān)聯(lián)方會計準(zhǔn)則制定者必須首先考慮的問題。按照漢語的解釋，關(guān)聯(lián)是相關(guān)、有

2、聯(lián)系的意思，關(guān)聯(lián)方則指有互相聯(lián)系的當(dāng)事雙方。在會計領(lǐng)域，何謂關(guān)聯(lián)方，實(shí)屬難以界定的概念。財政部于1997年5月發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則———關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》，首次對關(guān)聯(lián)方的范圍進(jìn)行了界定，以控制、共同控制和重大影響作為判斷是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的主要依據(jù)。新準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方的定義作了修訂，擴(kuò)展了外延?！耙环娇刂啤⒐餐刂屏硪环交?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，均?gòu)成關(guān)聯(lián)方?！笔紫?，新準(zhǔn)則借鑒國際會計準(zhǔn)則，將兩方或兩方以上同受一方共同控制或重大影響的作為關(guān)聯(lián)方；對于關(guān)聯(lián)方的具體范圍，相比原準(zhǔn)則增加了“對該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方”、

3、“對該企業(yè)施加重大影響的投資方”、“該企業(yè)的主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)”這幾個關(guān)聯(lián)方。第二，將兩方或兩方以上同受一方共同控制或重大影響的也作為關(guān)聯(lián)方。盡管新準(zhǔn)則在關(guān)聯(lián)方關(guān)系范圍界定方面有較大的改進(jìn)，但仍存在一些有待改善之處。第一，未將信托基金納入關(guān)聯(lián)方范疇。美國《財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第57號——關(guān)聯(lián)方披露》規(guī)定，養(yǎng)老金和分紅信托基金為關(guān)聯(lián)方，我國準(zhǔn)則中沒有相關(guān)規(guī)定。信托基金是指為退休、教育、研究、利潤分享或其他目的而積累并交付信托的資本。隨著我國養(yǎng)老金、保險金等規(guī)模的日益龐大,由企業(yè)提取并交由受托管理人管理的養(yǎng)老金等信

4、托基金也將日益龐大。隨著我國證券市場的日益發(fā)展和規(guī)范化,信托機(jī)構(gòu)進(jìn)入資本市場從而成為上市公司的關(guān)聯(lián)方是很有可能得，通過投資于證券投資基金而間接投資于股市的情況也將日益發(fā)展。這樣,在不久的將來,我國可能和很多發(fā)達(dá)國家一樣,各類企業(yè)、機(jī)構(gòu)與各類信托基金之間就將構(gòu)成越來越廣泛的關(guān)聯(lián)方關(guān)系。因此，對于擴(kuò)大關(guān)聯(lián)方范圍，將信托基金列入關(guān)聯(lián)方是我國應(yīng)該予以考慮的問題。第二，未將企業(yè)重要經(jīng)濟(jì)依賴性內(nèi)容納入會計準(zhǔn)則規(guī)范之中。新準(zhǔn)則第五條規(guī)定，僅于企業(yè)發(fā)生大量交易而存在經(jīng)濟(jì)依存關(guān)系的單個客戶、供應(yīng)商、特許商、經(jīng)銷商或代理商，不構(gòu)成企業(yè)的關(guān)聯(lián)方。上一部分已經(jīng)提到，一些上市公司對其他公司（如：重

5、要客戶、供應(yīng)商、貸款人等）具有很強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)依賴性，獨(dú)立性低。同樣，還有一些對上市公司具有依賴性的企業(yè)，如依賴上市公司提供原料的下游企業(yè)，是否應(yīng)該將這些企業(yè)作為關(guān)聯(lián)方加以披露一直是一個存在爭議的問題。筆者認(rèn)為，對于與上市公司經(jīng)濟(jì)往來金額巨大，或依賴上市公司維持生存的公司，與之交易很可能出現(xiàn)非公允的交易，且可能成為上市公司構(gòu)造交易的工具。因此，在一方持續(xù)經(jīng)營能力決定于另一方時，應(yīng)納入關(guān)聯(lián)方范疇予以披露。2、關(guān)聯(lián)方交易披露中的問題與關(guān)聯(lián)方關(guān)系的界定一樣，新準(zhǔn)則在關(guān)聯(lián)方交易披露方面也有很大的改進(jìn)，如：新準(zhǔn)則中規(guī)定只披露“交易的金額”。而原準(zhǔn)則規(guī)定,披露“交易的金額或相應(yīng)的比例”。新

6、準(zhǔn)則取消了原來的選擇性條款,避免披露比例使報表使用人無法準(zhǔn)確的獲取關(guān)聯(lián)交易的信息。新準(zhǔn)則還加大了對未結(jié)算項(xiàng)目的披露要求。新準(zhǔn)則對于未結(jié)算項(xiàng)目披露增加了“未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件,以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息;未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額”?？梢?對于未結(jié)算的交易披露更加的完整、嚴(yán)格。但仍存在以下問題。第一，新準(zhǔn)則總則中規(guī)定對外提供合并財務(wù)報表的，對于已經(jīng)包括在合并范圍內(nèi)的各企業(yè)之間的交易不予披露。這一規(guī)定有其合理性，因?yàn)樵诰幹坪喜蟊頃r，合并范圍內(nèi)各企業(yè)間的交易已予以抵消。但是，從某種程度上，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的交易反映了企業(yè)的經(jīng)營狀況動向，如企業(yè)將其大部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)入集團(tuán)內(nèi)另一

7、個子公司等，因此筆者認(rèn)為應(yīng)鼓勵集團(tuán)內(nèi)部交易的披露。第二，規(guī)范關(guān)聯(lián)交易定價政策的披露。由于市場信息的不對稱性,企業(yè)關(guān)聯(lián)交易價格的公允性已越來越被外部報表使用者所關(guān)注，而新老準(zhǔn)則都只要求披露定價政策，未提及具體的定價方法和依據(jù)，這無疑影響了投資者的判斷。《國際會計準(zhǔn)則第24號———關(guān)聯(lián)方披露》中列舉了關(guān)聯(lián)方交易的三種定價方法,即可比不可控價格法、轉(zhuǎn)售價格法和成本加成法,并規(guī)定了這三種定價方法的適用范圍。有鑒于此，建議我國也可就定價政策披露問題作更為詳細(xì)的規(guī)范,以限制一些企業(yè)模糊披露的做法。此外,在定價政策上,還應(yīng)要求上市公司披露該