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《對新債務(wù)重組準(zhǔn)則的再思考 》由會員上傳分享,免費在線閱讀,更多相關(guān)內(nèi)容在工程資料-天天文庫。
1、對新債務(wù)重組準(zhǔn)則的再思考[摘要]為了使會計更好地服務(wù)于我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展,更好地參與國際競爭,我國債務(wù)重組準(zhǔn)則的制定經(jīng)過了一個反復(fù)的過程。筆者簡要分析了我國債務(wù)重組準(zhǔn)則的演進(jìn)過程,對新債務(wù)重組準(zhǔn)則中有關(guān)債權(quán)人的會計處理提出了自己的看法?! 關(guān)鍵詞]債務(wù)重組;公允價值;債權(quán)人 一、我國債務(wù)重組準(zhǔn)則的演進(jìn)及新債務(wù)重組準(zhǔn)則的主要變化 (一)債務(wù)重組準(zhǔn)則的演進(jìn) 為規(guī)范債務(wù)重組的會計核算和信息披露,1995年,財政部決定立項制定債務(wù)重組準(zhǔn)則,并相應(yīng)成立了項目組,著手研究制定相關(guān)準(zhǔn)則。于1997年12月完成征求意見稿。經(jīng)過
2、充分的調(diào)查研究和多次修改,《企業(yè)會計準(zhǔn)則——債務(wù)重組》在1998年6月制定完成并對外公布,自1999年1月1日起在全部企業(yè)施行。該準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則基本保持一致,把債務(wù)重組定義為:在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下,債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項。準(zhǔn)則規(guī)定處置資產(chǎn)或清償債務(wù)時采用公允價值計量屬性。債務(wù)重組的差額計入當(dāng)期損益。然而在實際工作中。許多公司卻利用準(zhǔn)則中的這種規(guī)定進(jìn)行盈余管理,在上市公司表現(xiàn)得尤為突出。由于當(dāng)時我國的證券市場非常關(guān)注利潤表。上市公司是否具備配股資格、是否被ST或PT等都與利潤有關(guān)
3、。上市公司為了達(dá)到自己的目的,想方設(shè)法利用債務(wù)重組操縱利潤,嚴(yán)重影響了上市公司會計信息的質(zhì)量?! 榱吮苊馍鲜泄纠脗鶆?wù)重組操縱利潤,2001年,財政部頒布了修訂的債務(wù)重組準(zhǔn)則,規(guī)定債務(wù)重組的定義為:債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。將非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的計價基礎(chǔ)由公允價值改為賬面價值。債務(wù)人在債務(wù)重組中獲得的收益全部計入“資本公積”項目,以防止企業(yè)操縱利潤,濫用公允價值。但這種規(guī)定不符合實質(zhì)重于形式的原則,且與國際會計準(zhǔn)則難以協(xié)調(diào)?! 嬍且环N商業(yè)語言。隨著經(jīng)濟(jì)全球一體化,要更好
4、地參與國際經(jīng)濟(jì)競爭,我國會計必須與國際會計趨同,在這種大背景下,2006年財政部再一次修訂了債務(wù)重組準(zhǔn)則,出臺了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》(下稱新債務(wù)重組準(zhǔn)則)。新債務(wù)重組準(zhǔn)則可以說是1998年版?zhèn)鶆?wù)重組準(zhǔn)則的繼續(xù)。債務(wù)重組的概念和1998年的基本相同,“債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難”和“債權(quán)人作出讓步”是債務(wù)重組定義所描述的兩個基本特征;重新引入公允價值計量屬性;債務(wù)重組的差額計入當(dāng)期損益。即計入“營業(yè)外收入”和“營業(yè)外支出”項目。新債務(wù)重組準(zhǔn)則更能真實地反映企業(yè)的財務(wù)狀況,維護(hù)報表使用者的利益,且實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的
5、趨同?! ?二)新債務(wù)重組準(zhǔn)則的主要變化 從債務(wù)重組準(zhǔn)則的演進(jìn)過程不難看出,新債務(wù)重組準(zhǔn)則與2001年版的債務(wù)重組準(zhǔn)則相比主要發(fā)生了以下變化:1、債務(wù)重組的定義發(fā)生了變化,債務(wù)重組的范圍有所縮小;2、引入公允價值計量模式;3、債務(wù)重組損益的確認(rèn)有改變,由原來計入“資本公積”改為計入營業(yè)外收支項目。對于新債務(wù)重組準(zhǔn)則的變化已有很多文章進(jìn)行過詳細(xì)分析,筆者大多都認(rèn)同,在此不再贅述?! 《π聜鶆?wù)重組準(zhǔn)則的異議 (一)在確定債權(quán)人是否作出讓步時應(yīng)考慮現(xiàn)值因素 新債務(wù)重組準(zhǔn)則定義中“債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難”和“債權(quán)
6、人作出讓步”是其所描述的兩個基本特征。其中,“債權(quán)人作出讓步”是指債權(quán)人同意發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或?qū)硪缘陀谥亟M債務(wù)賬面價值的金額償還債務(wù)。這里所指的“以低于重組債務(wù)賬面價值的金額”的計算是否應(yīng)考慮現(xiàn)值因素,新債務(wù)重組準(zhǔn)則及講解中并未明確指出。筆者認(rèn)為,債務(wù)重組雙方從業(yè)務(wù)交易日至債務(wù)重組日,有時歷時較長,若不考慮現(xiàn)值因素,就無法真實地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實質(zhì)。如,A公司欠某銀行一筆貸款1000萬元。2年期,貸款利率5%,現(xiàn)已到期。由于A公司發(fā)生財務(wù)困難,無法按期償還貸款,經(jīng)協(xié)商,銀行同意A公司將貸款展期2年,利率為6%,并將
7、以前積欠的利息免除。在此例子中。A公司2年后要付的本金和利息之和為1120萬元,與重組債務(wù)的賬面價值1100萬元相比,多了20萬元。按新債務(wù)重組準(zhǔn)則的規(guī)定,銀行在這次經(jīng)濟(jì)活動中沒有作出讓步。不屬于債務(wù)重組。但若考慮現(xiàn)值因素,債權(quán)人實際上作出了讓步。因為,A公司將來應(yīng)付金額1120萬元折成現(xiàn)值后為996.80萬元,與重組債務(wù)的賬面價值1100萬元相比,少了103.20萬元,表明銀行實質(zhì)上作出了讓步,屬于債務(wù)重組。由此可見,考慮現(xiàn)值因素會得出截然不同的結(jié)果。建議進(jìn)行債務(wù)重組時應(yīng)考慮現(xiàn)值因素?! ?二)對新債務(wù)重組準(zhǔn)則債權(quán)人
8、會計處理的異議 新準(zhǔn)則中對債務(wù)重組的會計處理主要講述了“以資產(chǎn)清償債務(wù)”、“以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本”、“以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)”和“以組合方式清償債務(wù)”四種情況。本文僅以資產(chǎn)清償債務(wù)中的非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)為例,對債權(quán)人有關(guān)減值準(zhǔn)備的會計處理談一點自己的看法。 新會計準(zhǔn)則講解中規(guī)定:在以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)