淺論內(nèi)部控制要素演進(jìn)及框架.doc

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1、淺論內(nèi)部控制要素演進(jìn)及框架　　【摘要】文章以內(nèi)部控制理論發(fā)展為主線，重點(diǎn)分析了內(nèi)部控制要素及其框架的演進(jìn)及其研究現(xiàn)狀，通過對(duì)各種模式的比較，提出了構(gòu)建適合我國(guó)國(guó)情的內(nèi)部控制理論框架的對(duì)策?！　　娟P(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部控制；內(nèi)部控制要素；內(nèi)部控制框架　　　　現(xiàn)代審計(jì)的一個(gè)重要特征就是在研究和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì)。隨著時(shí)代的變遷和企業(yè)組織的重整，企業(yè)內(nèi)部控制理論不斷發(fā)展，其要素及其框架也在不斷發(fā)展。本文以內(nèi)部控制理論發(fā)展為脈絡(luò)，重點(diǎn)分析內(nèi)部控制要素及其框架的改變，從而為企業(yè)及其他經(jīng)濟(jì)組織提供更加清晰的、更加系統(tǒng)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)

2、思路。　　一、內(nèi)部控制要素的早期階段　?。ㄒ唬﹥?nèi)部控制的初始階段　　早在19世紀(jì)40年代前，人們就運(yùn)用“內(nèi)部牽制”這一概念。根據(jù)《柯氏會(huì)計(jì)辭典》的解釋，內(nèi)部牽制是指“以提供有效的組織和經(jīng)營(yíng)，并防止錯(cuò)誤和其他非法業(yè)務(wù)發(fā)生的業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)?！币话銇碚f，內(nèi)部牽制機(jī)能的執(zhí)行大致可分為四類：實(shí)物牽制、機(jī)械牽制、體制牽制、簿記牽制。內(nèi)部牽制是基于兩個(gè)基本設(shè)想：一是兩個(gè)或兩個(gè)以上的人或部門無意識(shí)地犯同樣錯(cuò)誤的機(jī)會(huì)是很小的；二是兩個(gè)或兩個(gè)以上的人或部門有意識(shí)地合伙舞弊的可能性大大低于單獨(dú)一個(gè)人或部門舞弊的可能性。內(nèi)部牽制是內(nèi)部控制的起始形態(tài)，確實(shí)有效

3、地減少了錯(cuò)誤和舞弊行為。　?。ǘ﹥?nèi)部控制二要素階段　　1949年,美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants，以下簡(jiǎn)稱AICPA）的審計(jì)程序委員會(huì)在《內(nèi)部控制：一種協(xié)調(diào)制度要素及其對(duì)管理當(dāng)局和獨(dú)立注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要性》的報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制作了如下定義：“內(nèi)部控制包括組織機(jī)構(gòu)的設(shè)計(jì)和企業(yè)內(nèi)部采取的所有相互協(xié)調(diào)的方法和措施。這些方法和措施都用于保護(hù)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)，檢查會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性，提高經(jīng)營(yíng)效率，推動(dòng)企業(yè)堅(jiān)持執(zhí)行既定的管理政策?！?958年10月該委員會(huì)發(fā)布的《審計(jì)程序公告第2

4、9號(hào)——獨(dú)立審計(jì)人員評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的范圍》對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行了重新定義，將內(nèi)部控制劃分為會(huì)計(jì)控制和管理控制兩要素。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的方法和程序與財(cái)產(chǎn)安全和財(cái)物記錄可靠性有直接的聯(lián)系，而內(nèi)部管理控制主要與經(jīng)營(yíng)效率和貫徹管理方針有關(guān)，通常只與財(cái)務(wù)記錄有間接關(guān)系。這種劃分只是從會(huì)計(jì)角度進(jìn)行的簡(jiǎn)單分類，并沒有闡明其對(duì)內(nèi)部控制的影響以及要素之間的相互影響和制約關(guān)系。778論文在線www.qiqi8.cn　?。ㄈ﹥?nèi)部控制三要素階段　　20世紀(jì)80年代后，西方會(huì)計(jì)審計(jì)界對(duì)內(nèi)部控制研究的重點(diǎn)逐步從一般涵義向具體內(nèi)容深化。1988年AICPA發(fā)布了《審計(jì)準(zhǔn)則

5、公告第55號(hào)——會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的關(guān)注》，從1990年起取代1972年發(fā)布的《審計(jì)準(zhǔn)則公告第1號(hào)》。該公告首次以“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”代替“內(nèi)部控制”，指出“企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為提供取得企業(yè)特定目標(biāo)的合理保證而建立的各種政策和程序”3，并提出內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序等三個(gè)要素。內(nèi)部控制要素的發(fā)展步入結(jié)構(gòu)化、系統(tǒng)化的軌道，不僅將控制環(huán)境納入內(nèi)部控制的范疇，而且使會(huì)計(jì)系統(tǒng)較前階段的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制更具動(dòng)態(tài)性。　　二、內(nèi)部控制要素的框架階段　?。ㄒ唬﹥?nèi)部控制五要素階段　　1992年，美國(guó)“反對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)”

6、下屬的由美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)等專業(yè)組織發(fā)布了《內(nèi)部控制——整體框架》報(bào)告，1996年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也發(fā)布了《審計(jì)準(zhǔn)則公告第78號(hào)》，并從1997年1月起取代1988年發(fā)布的《審計(jì)準(zhǔn)則公告第55號(hào)》，將內(nèi)部控制的定義為：“由一個(gè)企業(yè)的董事長(zhǎng)、管理層和其他人員實(shí)現(xiàn)的過程,旨在為下列目標(biāo)提供合理保證：A.財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性；B.經(jīng)營(yíng)的效果和效率；C.符合適用的法律和法規(guī)”。該準(zhǔn)則將內(nèi)部控制劃分為五種要素,即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督。　　內(nèi)部控制整體框架報(bào)告面世后，將內(nèi)部控制發(fā)展為立體框架結(jié)構(gòu)，為建立控制標(biāo)準(zhǔn)奠定了基礎(chǔ),也為

7、實(shí)際應(yīng)用提供了方便。與早期階段的內(nèi)部控制要素及其框架比較，內(nèi)部控制框架下的五要素將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估納入內(nèi)部控制系統(tǒng)，并使其由會(huì)計(jì)系統(tǒng)擴(kuò)展為信息與溝通，同時(shí)強(qiáng)調(diào)了對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)的監(jiān)督?！　。ǘ┍倦A段要素框架分析　　COSO報(bào)告強(qiáng)調(diào)了控制環(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，監(jiān)督是內(nèi)部控制得到有效實(shí)施的保障。但該報(bào)告將五個(gè)要素排列在一起，缺乏明確的劃分標(biāo)準(zhǔn)，而且把風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通三個(gè)部分分別作為與控制環(huán)境和監(jiān)督同等地位的要素，在一定程度上割裂了彼此間的有機(jī)聯(lián)系。我國(guó)財(cái)政部于2001年發(fā)布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范(試行)》明確了單位建立和

8、完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系的基本框架和要求。其整體框架由總則、控制目標(biāo)和原則、控制內(nèi)容、控制方法、監(jiān)督檢查等方面構(gòu)成，對(duì)控制活動(dòng)的規(guī)范雖然很具體，但主要是針對(duì)會(huì)計(jì)控制及與會(huì)計(jì)有關(guān)的控制進(jìn)行的規(guī)范，在內(nèi)容上具有一定的局限性，而且沒有將控制環(huán)境