論偷稅故意

論偷稅故意

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1、論偷稅故意[摘要]在稅收執(zhí)法實踐中,認定偷稅是否應考慮行為人的主觀故意性一直是爭議最為激烈,且至今沒有解決的問題之一。這一問題得不到解決,不但會對納稅人造成不公平,同時也會極大地損害稅務機關自身的形象,侵蝕納稅人對稅法的遵從度和對稅務機關的信賴度。如果從習慣法來理解偷稅的故意性,從偷稅與偷稅罪的關系以及近期國家稅務總局一些相關的規(guī)范性文件來進行分析,可以拓寬解決這一問題的思路?! 關鍵詞]偷稅;偷稅罪;主觀故意;習慣性;征管法  一、問題的提出    在稅收執(zhí)法實踐中,主觀故意是否為偷稅的構(gòu)成要件一直存在爭議,而且是爭議最為激烈的問題之一,至今依然沒有達成較為統(tǒng)一的認識。 

2、 有一種觀點認為,認定偷稅不需要考慮行為人主觀上是否為故意。這一觀點的主要理由是:第一,從法理上說,刑事司法領域的偷稅罪強調(diào)主觀故意,而作為行政領域的偷稅行為屬于客觀歸責,并不強調(diào)偷稅的主觀故意,只要納稅人或扣繳義務人有法律規(guī)定的偷稅手段,并造成了不繳或者少繳稅款的結(jié)果,不論是否有主觀故意,都可以認定為偷稅。而且,有些從事理論研究的學者也認為,稅收行政處罰采用無過錯原則,無論稅務管理相對人實施的稅收違法行為在主觀上是否有過錯,都要受到稅收行政處罰的制裁。第二,在1986年《中華人民共和國稅收征收管理暫行條例》中有“漏稅”和“偷稅”這兩個不同的概念,漏稅是非故意導致未繳或少繳稅

3、款的行為,而偷稅是故意逃避納稅義務的行為。但在制定1992年《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《征管法》)和修訂2001年《征管法》時卻取消了“漏稅”的概念。因此,現(xiàn)在對偷稅行為的理解上,在主觀方面可以不考慮是否為故意。第三,現(xiàn)行《征管法》第63條對偷稅的規(guī)定中,沒有明確表述必須具有主觀故意。第四,在實踐中也很難查清楚納稅人在主觀上是否為故意?! ×硪环N觀點認為,偷稅的主觀方面一定是故意的。偷稅主要是指納稅人采用隱蔽、隱瞞、欺騙等手段,蒙蔽稅務機關,不繳或者少繳應納稅款的行為,其主觀上有故意不繳或者少繳應納稅款的企圖。如果納稅人沒有偷稅的故意,就不能定性為偷稅。例如:

4、取得的專用發(fā)票或其他扣稅憑證因開具不規(guī)范等原因不符合抵扣規(guī)定而多抵扣稅款;應繳納增值稅的收入未繳納增值稅而繳納了營業(yè)稅從而導致的少繳稅款,或者將應繳人國稅機關的企業(yè)所得稅等繳入地稅機關;購進貨物后工業(yè)企業(yè)未入庫、商業(yè)企業(yè)未付款而抵扣稅款;善意取得虛開的專用發(fā)票而抵扣稅款;因計算錯誤導致不繳或者少繳稅款等行為,都不能將其納入偷稅范圍。在認定納稅人或扣繳義務人的行為是否為偷稅時,必須要有證據(jù)證明其主觀上具有偷稅的故意?! ∫簿褪钦f,認定納稅人的某一行為是否為偷稅時,至今都還存在這樣一種現(xiàn)象,即同一種情況,或者說同樣的行為,納稅人遇到不同的稅務機關而所得到的“待遇”卻不一樣。例如,

5、某一納稅人申報并繳納了一定數(shù)額的稅款,但確實少申報繳納了一部分稅款,而稅務機關又沒有證據(jù)證明納稅人具有偷稅的故意。同時針對這一現(xiàn)象,從目前全國稅務執(zhí)法實踐來看,存在以下三種處理方法:有的稅務機關可能將之定性為偷稅,甚至納稅人的這一行為還會被認定為因達到偷稅罪的標準,而作為涉嫌犯罪的案件被移送到公安機關。有的稅務機關可能認定這一行為違反《征管法》第64條第2款,而不是偷稅。納稅人因此而得到另一種“待遇”,即納稅人因不進行納稅申報,導致少繳應納稅款,稅務機關追繳其少繳的稅款、滯納金。并處不繳或者少繳稅款的百分之五十以上五倍以下的罰款。還有的稅務機關可能認為,因沒有證據(jù)證明納稅人具

6、有主觀故意,不能以偷稅處理。也不屬于《征管法》第64條第2款的情況。這一款是規(guī)定納稅人不進行納稅申報導致不繳或者少繳應納稅款的情形,關鍵是具有不進行納稅申報的行為。而本案例中,納稅人已經(jīng)進行了納稅申報,只是少申報而已。稅務機關只能要求納稅人補繳稅款、滯納金,不對其進行處罰?! ∵@一現(xiàn)象的存在,不但對廣大納稅人造成傷害,也會因稅務機關執(zhí)法的隨意性、不統(tǒng)一性而極大地損害自身的形象,侵蝕納稅人對稅法的遵從和對稅務機關的信賴。而造成這一現(xiàn)象的根本原因,就是在理論上對主觀故意是否為偷稅的構(gòu)成要件還沒有形成統(tǒng)一的認識,因而在理解和適用法條時出現(xiàn)巨大偏差。而在稅務執(zhí)法實踐中,對偷稅的認定又

7、是稅務機關最為常見的一項工作,所以,對這一問題有必要進行更深入的研究。對這一問題的爭論,筆者贊同第二種觀點,認為主觀故意是偷稅的必要構(gòu)成要件。筆者在闡述自己理由的同時,也將評析第一種觀點的理論依據(jù)。    二、習慣法對偷稅故意性的理解    所謂習慣法是指人們在長期的社會活動中逐步形成并不斷修正和積淀下來的對某一現(xiàn)象的認識,并在認識的基礎上形成的態(tài)度以及處理事務的潛行規(guī)則,這種習慣法的特征為:首先,具有歷史性,是歷史積淀下來的人們對某一現(xiàn)象的一種觀念,一種習慣法則。其次,具有相對統(tǒng)一性。能夠被歷史積淀下

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