隱藏在“0”背后的陷阱

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1、隱藏在“0”背后的陷阱摘要從審計(jì)實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)的許多注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)時(shí)，忽視資產(chǎn)負(fù)債表中余額為零但發(fā)生額并不為零的項(xiàng)目的事實(shí)，從而落入隱藏在“0”背后的陷阱、產(chǎn)生一定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。從審計(jì)的定義、目的和對(duì)象來(lái)分析這種做法的不恰當(dāng)，從我國(guó)現(xiàn)行的相關(guān)法律法規(guī)來(lái)闡述這種做法將引發(fā)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任?！　￡P(guān)鍵詞陷阱余額零資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目　　1案例基本情況2005年1月筆者參與了對(duì)某ST上市公司總經(jīng)理的離任審計(jì)，審計(jì)的是該公司下屬的一個(gè)物業(yè)管理子公司，審計(jì)期間為1998年7月1日到2005年1月31日。在審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)了該物業(yè)管

2、理公司有不少連續(xù)數(shù)年年初年末數(shù)均為“0”的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目卻有頻繁的大宗違規(guī)發(fā)生額。細(xì)察之下，發(fā)現(xiàn)原來(lái)這些報(bào)表項(xiàng)目的所有發(fā)生額在每年的12月份就會(huì)“蒸發(fā)”，導(dǎo)致每年的這些項(xiàng)目的年末數(shù)就都為“0”了。比如“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目1998～2004年度每年的發(fā)生額分別為人民幣2901045000元、3789546000元、3150478000元、4875468000元、7869315000元、4578863000元和5386945000元，但其所有年度的年末余額均為“0”?！捌渌麘?yīng)收款”的發(fā)生額中有大量不應(yīng)放在該科目中核算的

3、違規(guī)資金往來(lái)，例如1998年該ST上市公司以創(chuàng)建新的子公司為名，以高達(dá)20％的年利率向物業(yè)公司非法融資1.2億元，借款期限為兩年，但之后從未歸還過(guò)利息或本金。物業(yè)公司1998年末將這筆金額巨大的債權(quán)轉(zhuǎn)入“內(nèi)部往來(lái)——集團(tuán)”，3年后全額轉(zhuǎn)銷壞賬，從此這筆巨款就銷聲匿跡了。另外，與某證券營(yíng)業(yè)部的“其他應(yīng)收款”數(shù)額同樣巨大，僅2000年10月的一筆就高達(dá)1000萬(wàn)元，這些款項(xiàng)年末時(shí)都被轉(zhuǎn)入“內(nèi)部往來(lái)——×××（人名）”。一個(gè)物業(yè)公司怎么會(huì)和證券營(yíng)業(yè)部有巨額往來(lái)呢？審計(jì)小組成員順藤摸瓜，終于發(fā)現(xiàn)，對(duì)證券營(yíng)業(yè)部的“其他應(yīng)收

4、款”就是向以×××的名義在證券營(yíng)業(yè)部所開的戶頭注入資金。而此后“其他應(yīng)收款”的貸方則記載了部分從股市流回的資金。這個(gè)×××呢，則是一個(gè)與該公司簽訂了炒股協(xié)議的自然人，協(xié)議中稱炒股所獲取利潤(rùn)的30％歸×××，70％歸該物業(yè)公司。更令人吃驚的是，在“其他應(yīng)收款”貸方的憑證后附的股市交易清單中，×××買賣的居然有該ST上市公司的股票，這種行為應(yīng)該是明顯的違規(guī)行為。而且讓筆者感覺到更加不安的是該上市公司1998～2005年的會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)一直由國(guó)內(nèi)某知名的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)，但該所這類問題從未與被審單位溝通過(guò)，也未予以重

5、視。由此，我們可以得出結(jié)論：第一，上市公司千方百計(jì)地使這些會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的年末數(shù)為“0”，動(dòng)機(jī)非常明顯，就是要竭力掩蓋其違規(guī)的交易活動(dòng)，同時(shí)給會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師造成審計(jì)陷阱。許多公司，特別是上市公司，已經(jīng)有一定的“反審計(jì)能力”，他們往往利用會(huì)計(jì)師事務(wù)所每年業(yè)務(wù)繁忙時(shí)可能對(duì)余額為“0”的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目掉以輕心的事實(shí)，利用這些項(xiàng)目的余額來(lái)掩蓋不正當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)活動(dòng)，因而給會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來(lái)更大的風(fēng)險(xiǎn)，造成審計(jì)陷阱。第二，該大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中，只關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表的年末數(shù)不為“0”的報(bào)表項(xiàng)目，而對(duì)年末

6、數(shù)為“0”的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的發(fā)生額缺乏合理適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，結(jié)果有可能掉進(jìn)審計(jì)陷阱。其實(shí)，這種現(xiàn)象并非只此一家，國(guó)內(nèi)有不少會(huì)計(jì)師事務(wù)所基于節(jié)約成本或其他的原因，對(duì)此類項(xiàng)目的關(guān)注度都不夠，甚至有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)根本不會(huì)把這類項(xiàng)目列入具體審計(jì)計(jì)劃，更不會(huì)進(jìn)行進(jìn)一步的工作，因此很有可能會(huì)落入審計(jì)陷阱而無(wú)法脫身。2運(yùn)用審計(jì)概念，充分了解陷阱　　先從審計(jì)的概念來(lái)認(rèn)識(shí)隱藏在“0”背后的陷阱，對(duì)該誤區(qū)進(jìn)行剖析。本文采取審計(jì)的廣義概念來(lái)進(jìn)行探討，主要從審計(jì)的定義、審計(jì)的目的和審計(jì)的對(duì)象進(jìn)行分析。2.1忽視隱藏在“0”背后的陷阱

7、違背了審計(jì)的定義　　中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在參考國(guó)內(nèi)外對(duì)審計(jì)定義的基礎(chǔ)上，對(duì)審計(jì)的定義作了如下描述：“獨(dú)立審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法接受委托，對(duì)被審單位的會(huì)計(jì)報(bào)表及其相關(guān)資料進(jìn)行獨(dú)立審查并發(fā)表意見?！币陨隙x認(rèn)為獨(dú)立審計(jì)人員不僅應(yīng)該對(duì)被審單位的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，還應(yīng)該審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表是否在所有重大方面公允地反映的財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量。如果會(huì)計(jì)報(bào)表并未合理地反映被審單位的財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)該予以重視。如果對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表中余額為“0”的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目不加以關(guān)注的話，那么在編制審計(jì)計(jì)劃階段就可能對(duì)于其發(fā)生額的（如果

8、有的話）關(guān)注度就不高甚至沒有。結(jié)果導(dǎo)致的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于一份虛假的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，得出的審計(jì)意見僅僅是針對(duì)于該會(huì)計(jì)報(bào)表的，而不能認(rèn)定該會(huì)計(jì)報(bào)表是否按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則在所有重大方面公允地反映了財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。這樣的審計(jì)就違背了審計(jì)的本質(zhì)。2.2忽視隱藏在“0”背后的陷阱達(dá)不到審計(jì)的目的　　審計(jì)的目的包括一般目的和特殊目的，在這里，我們只討論審計(jì)的一般目的?！?/p>