關(guān)于加工應(yīng)稅消費品應(yīng)納稅額的思考

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1、關(guān)于加工應(yīng)稅消費品應(yīng)納稅額的思考摘要：現(xiàn)行消費稅法規(guī)關(guān)于應(yīng)稅消費品應(yīng)納消費稅稅額的計稅依據(jù)因加工方式而異，而委托加工又因不同的納稅方式而有差別，從而導(dǎo)致同一加工行為應(yīng)納稅額也有所不同，文章旨在分析由此導(dǎo)致的消費稅和城市維護建設(shè)稅（以下簡稱城建稅）稅負的差異以及對此問題的思考。關(guān)鍵詞：加工應(yīng)稅消費品應(yīng)納稅額組成計稅價格由于設(shè)備、技術(shù)、人力等方面的局限，或其他方面的原因，企業(yè)往往委托其他單位代為加工貨物，收回后直接銷售或自用。如果委托加工應(yīng)稅消費品，則委托加工環(huán)節(jié)應(yīng)該繳納消費稅。而現(xiàn)行消費稅條例關(guān)于委托加工應(yīng)稅消費品應(yīng)納消費稅稅額的計稅依據(jù)因納稅方式而不同，從而導(dǎo)致應(yīng)納消費稅稅額及其

2、附加的城建稅稅額也有所不同。一、現(xiàn)行稅收規(guī)定存在的問題消費稅納稅義務(wù)是因為委托加工應(yīng)稅消費品的行為而發(fā)生，同一委托加工業(yè)務(wù)其稅負應(yīng)該是既定的，唯一的，不管是納稅人自己繳稅，還是受托方代收代繳，稅負應(yīng)該是相同的。然而按照前述的相關(guān)規(guī)定，委托方自行納稅時只要委托方已經(jīng)將應(yīng)稅消費品銷售，就應(yīng)按照售價計稅，由于委托方的售價包含委托方的利潤和成本，而組成計稅價格只有委托方的成本沒有利潤，故消費稅稅額按售價計稅必定會高于按照組成計稅價格計稅，由此附加的城建稅也會有所不同。即存在委托方自行繳稅稅負可能會高于受托方代收代繳的稅負，這是不合理的。二、對此問題的思考（一）從企業(yè)角度，企業(yè)應(yīng)該如何進行

3、納稅籌劃由于存在上述問題，納稅人應(yīng)該對應(yīng)稅消費品的加工進行仔細籌劃，本文主要從兩個方面分析，以期拋磚引玉：1、加工方式的選擇：自行加工還是委托加工應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)加工方式可以是自行加工，也可以是委托加工。在選擇加工方式時，企業(yè)應(yīng)該將自行加工發(fā)生的加工費用、應(yīng)納消費稅和城建稅稅額與委托加工支付的加工費用（包括往返費用）、應(yīng)納消費稅和城建稅稅額進行綜合分析比較：根據(jù)上述分析，在加工費用（包括委托加工往返的運雜費）相當或者自行加工費用還較高的情況下，由受托方代收代繳消費稅稅負會比委托方自行繳稅稅負輕，尤其是在受托方所在地城市維護建設(shè)稅稅率較低的情況下，應(yīng)選擇委托加工方式并由受托方代收代

4、繳消費稅及其附加城市維護建設(shè)稅，利用受托方的專業(yè)化生產(chǎn)優(yōu)勢既節(jié)約加工費又能獲得代收稅款的好處。而當自行加工費用低于委托加工的費用的情況下，究竟是自行加工還是委托加工則應(yīng)比較兩種方式的加工費用與稅款總體負擔：自行加工所節(jié)約的加工費與可能多付的稅金（消費稅及附加）相比較，當前者大于后者時，應(yīng)當自行加工；否則，則應(yīng)選委托加工，以實現(xiàn)稅費總體負擔最輕。2、委托加工由受托方代扣代繳還是收回自行繳稅在選擇委托加工方式時，還要考慮受托方的選擇：個人（費用低但是要自行繳稅）還是有代收代繳義務(wù)的單位（費用高但是可節(jié)稅）。這時不僅要考慮消費稅，而且還要考慮城市維護建設(shè)稅和增值稅能否抵扣的問題。一般在

5、費用總額相當?shù)那闆r下，應(yīng)選擇對方能代扣代繳消費稅并為增值稅一般納稅人或者小規(guī)模納稅人但能取得對方稅務(wù)機關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，以抵扣進項稅額，減輕應(yīng)納增值稅額。只有在個人加工所節(jié)約的費用高于由于自行繳稅而可能多繳的稅金（包括城市維護建設(shè)稅和由于不能抵扣進項稅而增加的增值稅）時，才委托個人加工。需要注意的是，由于消費稅和增值稅都還涉及其附加的城市維護建設(shè)稅和教育費附加，城市維護建設(shè)稅的稅率因地理位置而異，因此，在進行比較時還應(yīng)把附加的城市維護建設(shè)稅稅額考慮進去。總之，在選擇加工方式和納稅方式時，不能只是單一的考慮加工費或者消費稅，而應(yīng)綜合考慮稅費合計，以企業(yè)稅后收益最大為佳。（二）

6、從完善稅制的角度考慮目前，相關(guān)稅收規(guī)定只是對受托方應(yīng)代收代繳稅款的計算方法做了規(guī)定，對于受托方為個人的，由委托方收回后繳納消費稅的計稅辦法沒有明確規(guī)定。本文認為無論是否委托個人加工，也無論是受托方代收代繳或委托方自行納稅，應(yīng)該統(tǒng)一委托加工應(yīng)稅消費品消費稅的計稅依據(jù)?？尚械淖龇ㄊ牵喊凑瘴蟹胶褪芡蟹蕉既菀撰@得的信息資料，依前述的組成計稅價格計稅，或者在此基礎(chǔ)上加入按照平均成本利潤率計算的利潤，即組成計稅價格=（材料成本+加工費）（1+成本利潤率）/（1-比例稅率）。只要統(tǒng)一委托加工應(yīng)稅消費品消費稅的計稅依據(jù)，即可避免因計稅依據(jù)不同而導(dǎo)致的應(yīng)納稅額稅負的差異，固定消費稅的稅負，以體現(xiàn)

7、稅收的剛性和公平。參考文獻：［1］中國注冊會計師協(xié)會.2014年CPA考試輔導(dǎo)教材一一稅法［M］.經(jīng)濟科學出版社，2014［2］國務(wù)院令第539號：中華人民共和國消費稅暫行條例［S］，2008［3］中華人民共和國財政部令第51號：中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則［S］，2008[4]國稅發(fā)[1995]122號.國家稅務(wù)總局關(guān)于加強委托加工應(yīng)稅消費品征收管理的通知[S].1995[5]財法[2012]8號：財政部總局關(guān)于《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則》有關(guān)條款解釋的通知