美國公允價值計量準則評述

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1、美國公允價值計量準則評述一、引言　　2006年9月，美國財務會計準則委員會（FASB）經(jīng)過三年多反復研究討論之后發(fā)布了單獨的“公允價值計量”準則公告（SFAS157），目的是統(tǒng)一和改進其公認會計原則（GAAP）中的公允價值計量指南及相關披露，為進一步拓展應用做好鋪墊。2005年9月國際會計準則理事會（IASB）也將“公允價值計量”項目列入日程。SFAS157發(fā)布后，IASB從國際財務報告準則的角度對其主要理論和方法進行分析研究，初步形成了對一些關鍵問題的看法；2006年11月，IASB將這些看法與SFAS157一同發(fā)布，作

2、為其“公允價值計量”項目的討論稿[1]。SFAS157及IASB的相關研究將對國際財務會計計量領域產(chǎn)生深遠影響。我國新準則體系將公允價值列為基本計量屬性并在許多具體準則中應用，了解FASB的公允價值研究成果對我國改善公允價值應用、推動會計國際協(xié)調有重要意義。二、制定背景　　FASB整理了GAAP中的公允價值定義和計量指南，指出：有40多個準則要求或允許主體使用公允價值計量資產(chǎn)或負債；但是SFAS157之前，不同的公允價值定義并存，指導應用這些定義的指南也非常有限；這些指南分散在要求公允價值計量的不同會計文告中，不同指南導致

3、公允價值計量多樣化（尤其是非活躍交易項目），增加了應用的復雜性。FASB制定SFAS157的目的是增強公允價值計量的一致性、可比性并增加披露。SFAS157沒有要求拓展公允價值的應用范圍，但對一些主體而言，執(zhí)行SFAS157會改變當前的操作方法。三、主要內容　　SFAS157制定了一個統(tǒng)一的公允價值定義，建立了一個詳細的公允價值計量指導框架并要求擴大公允價值計量披露，其主要內容包括范圍、計量和披露三部分。（一）范圍　　SFAS157適用于現(xiàn)有會計文告中要求或允許公允價值計量的情況，但SFAS123“以股份為基礎的支付”、公

4、允價值計量的實務例外以及計量近似于公允價值但確無意計量公允價值的情況除外。（二）計量　　計量是SFAS157的核心，具體包括公允價值定義、估價技術和公允價值級次三部分。　　1．公允價值定義。公允價值是指計量日市場參與者之間的有序交易中，出售資產(chǎn)收到的或轉讓負債支付的價格；SFAS157明確指出，公允價值計量的目標就是確定計量日出售資產(chǎn)收到的或轉讓負債支付的價格，即脫手價格，即使采用不可觀察參數(shù)估價，“脫手價目標”仍保持不變。為了更清楚地說明定義，F(xiàn)ASB還解釋了與定義有關的術語。市場參與者（marketparticipan

5、ts）是資產(chǎn)或負債主市場（或最有利市場）中的賣家和買家，他們獨立于主體、熟悉市場情況、有能力并自愿交易。主市場（principlemarket）是指主體出售某一資產(chǎn)或轉讓某一負債交易金額最大、交易活動最活躍的市場，它要根據(jù)主體的具體經(jīng)營活動來確定。例如，經(jīng)紀人交易商可以在批發(fā)和零售兩個市場中交易，而其客戶也許只能在零售市場中交易。如果主體沒有某一資產(chǎn)或負債的主市場，則需確定最有利市場。最有利市場（themostadvantageousmarket）是主體出售資產(chǎn)收到價格最高、轉讓負債支付價格最低的市場。交易成本在確定最有利

6、市場時要扣除，但計量公允價值時卻不能。例如，某主體可以在A、B兩個不同市場中出售某一資產(chǎn)。該資產(chǎn)在A市場中的售價是＄50，交易成本是＄5；在B市場中的售價是＄48，交易成本是＄2。如果A市場是該資產(chǎn)的主市場，則該資產(chǎn)的公允價值是＄50。如果兩者均不是該資產(chǎn)的主市場，則將B市場確定為最有利市場。因為，在B市場中銷售該資產(chǎn)獲得的凈額是＄46，多于在A市場中的銷售凈額＄45。但是，交易成本在計量公允價值時不予扣除，因此在沒有主市場的情況下該資產(chǎn)的公允價值是＄48。　　估價前提（valuationpremise）是對市場參與者可能

7、使用一項資產(chǎn)的方式所做的假設。SFAS157要求主體在計量資產(chǎn)的公允價值時以“最高最價使用”為基礎來確定估價前提。最高最佳使用（thehighestandbestuse）是資產(chǎn)評估中的一個概念，它是指市場參與者能夠使某一資產(chǎn)或其所在資產(chǎn)組價值最大化的使用。據(jù)此可以確定資產(chǎn)公允價值計量的兩個估價前提：（1）在用（in-use），如果某一資產(chǎn)主要通過與其他資產(chǎn)聯(lián)合使用方式給市場參與者提供最大價值，該資產(chǎn)的最高最佳使用是“在用”，其公允價值通過“在用”估價前提確定；使用“在用”估價前提時，資產(chǎn)的公允價值依據(jù)當前交易中的出售價格確

8、定，并假定該資產(chǎn)與其他資產(chǎn)聯(lián)合使用。（2）在交換（in-exchange），如果資產(chǎn)主要以單獨形式為市場參與者提供最大價值，該資產(chǎn)的最高最佳使用是“在交換”，其公允價值通過“在交換”估價前提確定；使用“在交換”估價前提時，資產(chǎn)的公允價值依據(jù)當前交易中單獨出售的價格確定。資產(chǎn)最高最佳使用是從市場參與者角度