試析固定資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回問(wèn)題

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1、試析固定資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回問(wèn)題

2、第1...　為進(jìn)一步夯實(shí)企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量，提高會(huì)計(jì)信息真實(shí)性，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，但如有跡象表明已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)可收回金額大于其賬面價(jià)值（扣除累計(jì)折舊和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的資產(chǎn)數(shù)額），則以前期間已計(jì)提的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回。然而對(duì)于如何確定減值損失轉(zhuǎn)回的金額，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不盡相同，同時(shí)減值損失轉(zhuǎn)回后應(yīng)納稅所得額如何處理，我國(guó)也尚無(wú)明確規(guī)定。本文擬就此談一些看法。一、關(guān)于減值損失轉(zhuǎn)回金額的確定我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在確定減值損失轉(zhuǎn)回金額

3、的規(guī)定上存在差異。我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》第30條規(guī)定：“如果有跡象表明以前期間據(jù)以計(jì)提固定資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價(jià)值，則以前期間已計(jì)提的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過(guò)原已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。”國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)《資產(chǎn)減值》則對(duì)此在兩處作了規(guī)定，第99段規(guī)定：“在最后一次確認(rèn)資產(chǎn)減值損失以后，只有在確定資產(chǎn)的可收回金額中所使用的估計(jì)發(fā)生改變時(shí)，才能轉(zhuǎn)回以前年度已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。在這種情況下，資產(chǎn)的賬面金額應(yīng)增至其可收回金額。這種增加即為資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回。

4、”第102段規(guī)定：“由于資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回而增加的資產(chǎn)賬面金額，不應(yīng)高于資產(chǎn)以前年度沒(méi)有確認(rèn)減值損失時(shí)的賬面金額（減去攤銷或折舊）?！睆臈l文之中可以看出，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均把固定資產(chǎn)可收回金額大于賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)回以前期間已計(jì)提的減值損失的前提條件。但在減值損失轉(zhuǎn)回的最高限額及轉(zhuǎn)回金額的確定上，卻執(zhí)行不同的標(biāo)準(zhǔn)。①減值損失轉(zhuǎn)回的最高限額不同。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以原已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備為最高限額，轉(zhuǎn)回的減值損失不應(yīng)超過(guò)該限額。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是以資產(chǎn)以前年度沒(méi)有確認(rèn)減值損失時(shí)的賬面金額（實(shí)際為按歷史成本計(jì)提折舊后的賬

5、面凈值，下同）與賬面價(jià)值的差額作為減值損失轉(zhuǎn)回的最高限額。②轉(zhuǎn)回金額的確定程序不同。依我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其程序是先計(jì)算可收回金額與賬面價(jià)值的差額，再以此差額與已計(jì)提的減值準(zhǔn)備相比較，取其小者作為減值損失的轉(zhuǎn)回金額。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是用可收回金額與資產(chǎn)以前年度沒(méi)有確認(rèn)減值損失時(shí)的賬面金額相比較，取其小者來(lái)先確定轉(zhuǎn)回后的資產(chǎn)賬面價(jià)值，然后再以轉(zhuǎn)回后的資產(chǎn)賬面價(jià)值減去轉(zhuǎn)回時(shí)的資產(chǎn)賬面價(jià)值確定減值損失的轉(zhuǎn)回金額。由于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的最高限額及轉(zhuǎn)回金額的確定程序上存在差異，可能會(huì)使減值損失的轉(zhuǎn)回金額、

6、轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值產(chǎn)生不同的結(jié)果。在此；筆者依可收回金額與資產(chǎn)以前年度沒(méi)有確認(rèn)減值損失準(zhǔn)備時(shí)的賬面金額的關(guān)系，分兩種情況舉例說(shuō)明：A、前者大于后者；B、前者小于后者（兩者相等時(shí)與此相同）。假設(shè)某企業(yè)于2000年末購(gòu)人一臺(tái)設(shè)備生產(chǎn)A產(chǎn)品，該設(shè)備賬面原價(jià)為500萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，按直線法計(jì)提折舊。在2003年末，產(chǎn)品營(yíng)銷環(huán)境發(fā)生變化，A產(chǎn)品的銷量急劇下降，企業(yè)對(duì)該設(shè)備進(jìn)行重估，估計(jì)可‘收回金額為320萬(wàn)元，計(jì)提減值準(zhǔn)備30萬(wàn)元（500萬(wàn)元-50萬(wàn)元x3年-320萬(wàn)元）。2004年起，按320萬(wàn)元的基數(shù)

7、在尚可使用年限內(nèi)重新計(jì)算折舊，每年應(yīng)計(jì)提折舊46萬(wàn)元（320萬(wàn)元／7年）。在2006年末，產(chǎn)品營(yíng)銷環(huán)境出現(xiàn)好轉(zhuǎn)，A產(chǎn)品銷量增加，企業(yè)應(yīng)重新估計(jì)該設(shè)備的可收回金額，并轉(zhuǎn)回已計(jì)提的減值損失。以下分別按我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)確定減值損失轉(zhuǎn)回金額，其結(jié)果如下表（單位：萬(wàn)元）：我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則固定資產(chǎn)原值A(chǔ)BAB累計(jì)折舊（考慮了減值準(zhǔn)備）288（=50X3+46X3）500已計(jì)提的減值準(zhǔn)備3030賬面價(jià)值182182按歷史成本計(jì)提的累計(jì)折舊300（=50X6）按歷史成本計(jì)提折舊后的賬面凈值200可收回金額22019

8、0220190減值損失的轉(zhuǎn)回金額30①818（=200-182）8轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值212（=182+30）190200②190注：①可收回金額與賬面價(jià)值的差額為38，大于已計(jì)提減值準(zhǔn)備，按已計(jì)提減值準(zhǔn)備全額轉(zhuǎn)回。②可收回金額大于按歷史成本計(jì)提折舊后的賬面凈值，按歷史成本計(jì)提折舊后的賬面凈值確定轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值。結(jié)果表明，當(dāng)可收回金額小于（或等于）以前年度沒(méi)有確認(rèn)減值損失準(zhǔn)備的賬面金額時(shí)，按兩準(zhǔn)則計(jì)算的減值損失轉(zhuǎn)回金額、轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值結(jié)果一致。但當(dāng)前者大于后者時(shí)，按我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的減值損失轉(zhuǎn)回金額要大于按國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

9、計(jì)算的結(jié)果，轉(zhuǎn)回后的資產(chǎn)賬面價(jià)值也要高于按國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的數(shù)額。從以上分析可以看出，與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定減值損失轉(zhuǎn)回金額的方法存在以下兩個(gè)方面的不足之處：①違背了謹(jǐn)慎性原則。計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的目的是為了防止高估固定資產(chǎn)價(jià)值。固定資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回可視為對(duì)原先會(huì)計(jì)估計(jì)的一種修正，賬面價(jià)值最高應(yīng)恢復(fù)到若沒(méi)有發(fā)生減值