全面收益與企業(yè)收益報告的改進

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1、全面收益與企業(yè)收益報告的改進近年來，英美等一些發(fā)達國家的會計準則制定機構和國際會計準則委員會均提出了全面收益或全部實現(xiàn)的利得和損失的新概念，并致力于收益報告的改進，取得了一系列理論成果。我國會計經(jīng)過20多年的改革，其理論與實務雖與西方國家有較大的趨同，但財務業(yè)績報告的改革仍然滯后，上市公司收益操縱泛濫的現(xiàn)象，也充分暴露了我國現(xiàn)行業(yè)績報告的缺陷。本文結合我國實際，試探企業(yè)收益報告改進問題?！　∫?、全面收益的概念與特點　　全面收益是一個主體在某一期間與非業(yè)主方面進行交易或發(fā)生其他事項和情況所引起的權益（凈資產(chǎn)）變動。它包括這一期間內除業(yè)主投資和派給業(yè)主款以外的權益一切變動。與

2、傳統(tǒng)的凈收益概念相比，全面收益具有以下特點：　?。ㄒ唬┤媸找媸怯嬃拷灰?、事項和情況對一個主體所產(chǎn)生影響的總括指標。它比凈收益概念涵蓋的內容要廣得多，包括報告期內由于下列交易、事項和情況所產(chǎn)生的全部權益（凈資產(chǎn)）變動：（1）企業(yè)與其業(yè)主之外的其他主體之間的交換交易和其他轉讓；（2）企業(yè)的生產(chǎn)作業(yè)；（3）物價變動、偶發(fā)事件以及企業(yè)與周圍經(jīng)濟、法律、社會、政治和物質環(huán)境交互作用的其他結果。全面收益不僅要求確認構成其主要來源的企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動和企業(yè)與其他主體間的交換交易的結果，而且也要求確認傳統(tǒng)凈收益難以處理和反映的物價變動或其他一些外在環(huán)境事件所引起的未實現(xiàn)的資產(chǎn)變動，從而

3、能夠更好地反映在報告期內產(chǎn)生（而不是實現(xiàn)）的凈資產(chǎn)的全部變動?！　。ǘ┤媸找嬉髤^(qū)分價值創(chuàng)造和價值分配。全面收益的一個基本思想就是要將不創(chuàng)造價值的分配活動從創(chuàng)造價值的活動中區(qū)分出來，認為如果不作這種區(qū)分，會計人員就不能對權益變動進行適當?shù)臅嬏幚?。全面收益要求確認和計量所有形式（包括現(xiàn)金和非現(xiàn)金的）的權益變動，但應當排除由于業(yè)主投資和派給業(yè)主款所引起的變動，避免業(yè)主權益混淆價值創(chuàng)造項目（全面收益）與價值分配項目（如資本投入和股利分派）。　?。ㄈ┤媸找娌捎昧伺c傳統(tǒng)凈收益確定——“收入費用觀”不同的“資產(chǎn)負債觀”。在“資產(chǎn)負債觀”下，資產(chǎn)和負債計價被認為是收益確定的前

4、提，收益則是企業(yè)在一個時期內凈資產(chǎn)的增量。因此，只有在保證資產(chǎn)和負債計價真實性的情況下，才能正確計算出全面收益。　?。ㄋ模┤媸找姘▋羰找婧推渌媸找妗ASB在第130號財務會計準則公告《報告全面收益》（FAS130）和第133號財務會計準則公告《衍生工具和套期保值活動會計》（FAS133）列舉的其他全面收益項目包括：（1）外幣折算調整項目；（2）可銷售證券上的利待和損失；（3）最低退休金負債調整；（4）現(xiàn)金流量避險（cashflowhedse）工具上的利得或損失，包括對預期的以外幣標價的交易進行避險的衍生工具上的利得或損失。這些項目的共同特點在于，它們都是未實現(xiàn)的

5、（unrealized），按照實現(xiàn)原則，它們都不能夠包括在凈收益中。　?。ㄎ澹┤媸找娴拇_認仍然采用基本的標準，即可定義性、可計量性、相關性和可靠性。由于資產(chǎn)、負債的初始確認及后來發(fā)生變動后的后續(xù)確認采用的是最基本的確認標準，因此導致全面收益所適用的確認標準也是最基本的確認標準，即凡是符合相關性、可靠性、能采用相關計量屬性可靠計量的凈資產(chǎn)變動，都應在確認資產(chǎn)負債變動的同時，在全面收益中加以確認。當然，作為全面收益組成部分——收入、費用、利得和損失確認的凈資產(chǎn)變動，也必須符合收入、費用、利得和損失的定義，滿足相關性，并能可靠計量?！　。┤媸找娌辉僖詺v史成本作為主要計量

6、屬性，而將趨于以現(xiàn)行價值作為主要計量屬性。由于全面收益是由收入、費用、利得、損失等組成的，與收入、利得相應的資產(chǎn)負債是采用現(xiàn)行價值計量，而與費用、損失相應的資產(chǎn)耗費或價值變動既可采用歷史成本計量，也可采用現(xiàn)行價值計量，因此，全面收益的計量屬性是混合屬性。近年來，在迅速變化發(fā)展的經(jīng)濟環(huán)境挑戰(zhàn)下，特另是在未來知識經(jīng)濟時代，為了提高會計信息的相關性，后續(xù)計量日趨增加，而后續(xù)計量必然要求采用現(xiàn)行價值。因此，全面收益將不再以歷史成本作為主要計量屬性，而將趨于以現(xiàn)行價值作為主要計量屬性?！　《?、全面收益的報告　　全面收益不同于凈收益，要在財務報告中揭示全面收益，必須對傳統(tǒng)的損益表或收

7、益表進行改進或擴展。英國是最早采取這一行動的國家。1992年10月，英國會計準則委員會（ASB）發(fā)布了第3號財務報告準則《報告財務業(yè)績》（FRS3），首次要求編制一個全新的業(yè)績報表“全部已確認利得與損失表”，又稱第二業(yè)績表，作為對第一業(yè)績表——損益表的重要補充；1994年，新西蘭財務會計準則委員會（FRSB）也頒布了財務會計準則FRS－2《財務報告的表述》，要求報告主體在提供財務業(yè)績表的同時，編制一張權益變動表，反映“當期全部確認的收入和費用”；1997年6月，美國FASB頒布了第130號財務會計準則《報告全面收益》，也要求在