碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的核算問題研究

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1、碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的核算問題研究摘要：低碳經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，隨之產(chǎn)生關(guān)于碳會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建問題。對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)下碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算問題進(jìn)行研究，應(yīng)將碳排放權(quán)確認(rèn)為無形資產(chǎn)或交易性金融資產(chǎn)，并針對(duì)不同的確認(rèn)情況進(jìn)行相應(yīng)的計(jì)量與記錄。關(guān)鍵詞：低碳經(jīng)濟(jì)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)核算低碳經(jīng)濟(jì)是以低能耗、低污染、低排放為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)模式，其核心是能源技術(shù)和減排技術(shù)創(chuàng)新、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和制度創(chuàng)新以及人類生存發(fā)展觀念的轉(zhuǎn)變。低碳時(shí)代的到來，引發(fā)學(xué)界對(duì)碳會(huì)計(jì)體系構(gòu)建問題的研究，其中一個(gè)核心問題是碳排放權(quán)核算問題，對(duì)此進(jìn)行研究，不僅有利于國(guó)家統(tǒng)一規(guī)范碳排放權(quán)，而且有助于企業(yè)更真實(shí)有效地反映涉及碳排放權(quán)的績(jī)效以及維護(hù)擁有的碳排放權(quán)，并在一定程度

2、上加速我國(guó)實(shí)現(xiàn)低碳經(jīng)濟(jì)的步伐。　　一、國(guó)內(nèi)外關(guān)于碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算問題的文獻(xiàn)綜述　　碳會(huì)計(jì)的核心問題是碳排放權(quán)的確認(rèn)與計(jì)量（肖序等，2011）。根據(jù)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，碳排放權(quán)可確認(rèn)為資產(chǎn)，因?yàn)槠髽I(yè)的碳排放權(quán)是過去從政府、其他企業(yè)或機(jī)構(gòu)所獲得的，以后歸企業(yè)所有并由其自由支配、擁有并控制，企業(yè)可能通過出售來獲利，導(dǎo)致與碳排放權(quán)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，與碳排權(quán)有關(guān)的成本或價(jià)值能可靠計(jì)量。但將碳排放權(quán)確認(rèn)為何種資產(chǎn)未達(dá)成共識(shí)，目前主要有三種觀點(diǎn)：存貨、無形資產(chǎn)和金融資產(chǎn)?！　。ㄒ唬﹪?guó)外關(guān)于碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算問題的研究　　Bebbington（2008）指出，將鑒證及碳固業(yè)務(wù)納入會(huì)計(jì)中進(jìn)行核算。基于

3、碳排放或交易引起的會(huì)計(jì)事項(xiàng)不應(yīng)僅局限在傳統(tǒng)的排污權(quán)會(huì)計(jì)框架內(nèi)，而應(yīng)同時(shí)設(shè)置一個(gè)類似于社會(huì)會(huì)計(jì)的碳賬戶對(duì)其不確定性和風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行處理。Ratnatunga等（2009）提供了若干種可進(jìn)行碳成本核算的工具，其方法主要有兩種：一是從環(huán)境成本會(huì)計(jì)角度提供一個(gè)合理的核算框架，即從原材料、人工、管理費(fèi)、廢棄物成本及循環(huán)利用成本中，對(duì)與二氧化碳排放交易相關(guān)的成本予以分離，然后再歸類累計(jì)；二是基于生命周期的碳成本核算方法對(duì)其進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量?？傊瑖?guó)外關(guān)于碳排放權(quán)的核算問題的研究主要集中于：一是設(shè)置碳會(huì)計(jì)賬戶對(duì)排污權(quán)會(huì)計(jì)的不確定性與風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行處理；二是分別從環(huán)境成本會(huì)計(jì)角度與生命周期角度對(duì)碳成本進(jìn)行核算問題研究?！　?/p>

4、（二）國(guó)內(nèi)關(guān)于碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算問題的研究　　1.“無形資產(chǎn)”確認(rèn)觀。鑒于我國(guó)碳排放權(quán)處于推行階段，缺乏市場(chǎng)交易機(jī)制，有學(xué)者主張?zhí)寂欧艡?quán)沒有固定的物理形態(tài)，又類似于經(jīng)營(yíng)許可權(quán)、土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)，認(rèn)為它符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》規(guī)定的無形資產(chǎn)定義，應(yīng)將其列為無形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上，在一級(jí)科目“無形資產(chǎn)”下設(shè)置二級(jí)科目“碳排放權(quán)”（彭敏，2010；馮婭，2011）。　　2.“金融資產(chǎn)”確認(rèn)觀。在逐步完善后的國(guó)內(nèi)碳交易市場(chǎng)，碳排放權(quán)進(jìn)入市場(chǎng)進(jìn)行交易時(shí)，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)與計(jì)量》的規(guī)定，取得的該金融資產(chǎn)主要是為了近期內(nèi)出售或回購(gòu)，應(yīng)確認(rèn)為交易性金融

5、資產(chǎn)。岳常玲（2011）認(rèn)為將碳排放權(quán)確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)。在“交易性金融資產(chǎn)”科目下增設(shè)一項(xiàng)“碳排放權(quán)（成本）”明細(xì)項(xiàng)目，以反映企業(yè)取得碳排放權(quán)的價(jià)值；增設(shè)一項(xiàng)“碳排放權(quán)（公允價(jià)值變動(dòng)）”，反映資產(chǎn)負(fù)債表日碳排放權(quán)的公允價(jià)值變動(dòng)，并按照規(guī)定的比例分別計(jì)入當(dāng)期損益和相關(guān)科目。　　3.多種資產(chǎn)確認(rèn)觀。出于我國(guó)當(dāng)前的市場(chǎng)背景條件，學(xué)界不乏主張用全面的確認(rèn)方式，即在不同情形下將碳排放權(quán)或者碳會(huì)計(jì)相關(guān)的項(xiàng)目分別確認(rèn)為無形資產(chǎn)、存貨、金融資產(chǎn)。夏琴華等（2011）通過對(duì)碳排放權(quán)交易過程、主體目的的研究發(fā)現(xiàn)，碳排放權(quán)在一定情況下，即CDM項(xiàng)目下可確認(rèn)為無形資產(chǎn)；CDM項(xiàng)目外的碳交易市場(chǎng)，有些企業(yè)為近期出

6、售或回購(gòu)碳排放權(quán)而進(jìn)行碳交易，可將其確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)。張姍等（2011）認(rèn)為中國(guó)的碳排放權(quán)有兩個(gè)階段，在沒有實(shí)質(zhì)性的國(guó)際條約來約束碳排放問題的第一階段，將碳排放權(quán)作為“存貨”來確認(rèn)。當(dāng)我國(guó)處于溫室氣體排放受到國(guó)際條約約束時(shí)的第二階段，碳排放權(quán)可在碳排放權(quán)交易所進(jìn)行交易，以公允價(jià)值計(jì)量，將其作為“金融資產(chǎn)”確認(rèn)。　　4.計(jì)量問題研究。在碳會(huì)計(jì)的計(jì)量上，根據(jù)不同的確認(rèn)項(xiàng)目，其初始、后續(xù)、期末、出售等階段應(yīng)采取多元化的計(jì)量方式，主要是以歷史成本、公允價(jià)值等來計(jì)量。彭敏（2010）認(rèn)為對(duì)我國(guó)碳交易中碳排放權(quán)可采用多重計(jì)量屬性。歷史成本計(jì)量能可靠地計(jì)量企業(yè)有償購(gòu)置或形成的碳排放權(quán)，而公允價(jià)值計(jì)量能

7、為碳排放權(quán)的后續(xù)計(jì)量問題提供參考。鄒武平（2010）認(rèn)為碳排放權(quán)的初始計(jì)量應(yīng)以實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)成本進(jìn)行計(jì)量，將來會(huì)有更多的碳排放交易所，可從碳交易所持續(xù)可靠地獲取公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。　　總之，國(guó)外較少?gòu)臅?huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量方面對(duì)碳會(huì)計(jì)進(jìn)行研究，國(guó)內(nèi)研究恰好彌補(bǔ)了這些不足。國(guó)內(nèi)著重對(duì)碳會(huì)計(jì)的核心問題——會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量進(jìn)行探討，主要包括：一是碳會(huì)計(jì)的確計(jì)觀，主要有“無形資產(chǎn)”確認(rèn)觀、“金融資產(chǎn)”確認(rèn)觀、多重資產(chǎn)確認(rèn)觀；二是