新稅法與新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)處理上的差異

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1、新稅法與新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)處理上的差異【摘要】2008年1月1日，醞釀已久的新《企業(yè)所得稅法》正式實(shí)施，這是中國(guó)經(jīng)濟(jì)生活中的一件盛事，對(duì)完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)全面健康發(fā)展等方面都具有重要意義。新《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例（以下簡(jiǎn)稱新稅法），本著積極協(xié)調(diào)稅法與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)差異的原則，取消了若干原稅法規(guī)定與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則）之間的差異，但由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法所服務(wù)的目的不同，二者之間存在差異是必然的。本文主要分析新稅法與新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量等方面存在的差異。　　【關(guān)鍵詞】新準(zhǔn)則；新稅法；固定資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量　　

2、　　一、固定資產(chǎn)確認(rèn)方面　　　　新準(zhǔn)則在總則部分，首先確定了固定資產(chǎn)的核算范圍，將滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的已出租的房屋、建筑物等，排除在固定資產(chǎn)的范圍之外，歸入投資性房地產(chǎn)核算；新稅法將房屋、建筑物沒有再進(jìn)行細(xì)化處理，而是一律歸入固定資產(chǎn)進(jìn)行稅務(wù)處理。即稅法中所稱固定資產(chǎn)包括：新準(zhǔn)則中的固定資產(chǎn)和作為投資性房地產(chǎn)核算的已出租的房屋、建筑物。下面主要探討新準(zhǔn)則和新稅法中確定的固定資產(chǎn)在初始計(jì)量方面、后續(xù)計(jì)量方面存在的差異?！　　　《?、固定資產(chǎn)初始計(jì)量方面　　　　新準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量，新稅法則將初始成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。

3、　　新準(zhǔn)則與新稅法對(duì)外購(gòu)的固定資產(chǎn)成本的差異主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：其一是購(gòu)買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，新準(zhǔn)則考慮了時(shí)間價(jià)值因素，規(guī)定固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定；而新稅法則仍然按照購(gòu)買價(jià)款作為計(jì)稅基礎(chǔ)。其二是針對(duì)某些特殊行業(yè)較高的固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用，比如石油天然氣企業(yè)水井棄置、核電站核廢料的處置等，新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素，固定資產(chǎn)應(yīng)按其取得時(shí)的成本及預(yù)計(jì)的棄置費(fèi)用折現(xiàn)值入賬；而依據(jù)企業(yè)所得稅法稅前據(jù)實(shí)扣除原則，棄置費(fèi)用不構(gòu)成固定資產(chǎn)的成本，在實(shí)際發(fā)生時(shí)，作為當(dāng)期費(fèi)用一次性扣除

4、?！　∽孕薪ㄔ斓墓潭ㄙY產(chǎn)成本由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但沒有辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊。待辦理竣工結(jié)算后，再按照實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不調(diào)整原已計(jì)提的折舊。新稅法按竣工結(jié)算前實(shí)際發(fā)生的支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)預(yù)定可使用狀態(tài)的把握以竣工結(jié)算為標(biāo)志；而新準(zhǔn)則并沒有將預(yù)定可使用狀態(tài)等同于工程的竣工結(jié)算。　　對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)成本，新準(zhǔn)則規(guī)定，在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中的較低者作為租入資

5、產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的、可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。新稅法規(guī)定，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)；租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。二者比較，新稅法實(shí)施條例采用相對(duì)簡(jiǎn)單化的處理方式，按租賃合同約定的租賃付款額或公允價(jià)值作為固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確認(rèn)的未實(shí)現(xiàn)融資費(fèi)用

6、直接計(jì)入固定資產(chǎn)原值，然后分期計(jì)提折舊，與新準(zhǔn)則規(guī)定的在租賃期內(nèi)攤?cè)胴?cái)務(wù)費(fèi)用相比，差別不大，對(duì)應(yīng)納稅所得額的影響不大。而且，由于有合同參照、不需要確定折現(xiàn)率、不需要計(jì)算現(xiàn)值，因而比會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定更直觀、更簡(jiǎn)潔。　　對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換中換入的固定資產(chǎn)成本，新準(zhǔn)則規(guī)定，如果一項(xiàng)交換未同時(shí)滿足具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量條件的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本；如果一項(xiàng)交換同時(shí)滿足具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量條件的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，

7、除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠。新稅法規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)當(dāng)分解為銷售非貨幣性資產(chǎn)和購(gòu)買非貨幣性資產(chǎn)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理，以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期利得或損失。也就是說(shuō)，新準(zhǔn)則中通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換換入的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，需要運(yùn)用不同的計(jì)量基礎(chǔ)和判斷標(biāo)準(zhǔn)；而新稅法則采用公允價(jià)值計(jì)量屬性?！　　　∪?、固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方面　　　　固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量方面的差異主要表現(xiàn)在固定資產(chǎn)折舊的　　計(jì)提、減值損失的確定以及后續(xù)支出等方面。　?。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)折

8、舊　　對(duì)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)范圍，新準(zhǔn)則中采用排除法，規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但已提足折舊仍然繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地除外。新稅法依據(jù)企業(yè)所得稅法稅前扣除的相關(guān)性原則，對(duì)于房屋、建筑