對資產(chǎn)減值確認(rèn)與計量探討

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1、對資產(chǎn)減值確認(rèn)與計量的探討對資產(chǎn)減值確認(rèn)與計量的探討對資產(chǎn)減值確認(rèn)與計量的探討2009-02-0321:51:22一、資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)資產(chǎn)減值有三種確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：①永久性標(biāo)準(zhǔn)，即對在可預(yù)見的未來不能恢復(fù)的資產(chǎn)減值給予確認(rèn)。這個標(biāo)準(zhǔn)雖然避免了確認(rèn)暫時價值波動形成的損失，但需要會計人員對暫時減值與永久減值進(jìn)行判斷。②經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，即在資產(chǎn)負(fù)債表日若資產(chǎn)賬面價值低于可回收金額則確認(rèn)其減值。它能如實反映資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)的價值，避開了采用職業(yè)判斷區(qū)分資產(chǎn)減值類型的難題，便于操作。③可能性標(biāo)準(zhǔn)，即要求對可能的資產(chǎn)減值予以確認(rèn)。其目的主要在于與歷史成本保持一致，

2、避免對不必要減值損失的確認(rèn)。目前，我國的《企業(yè)會計制度》和企業(yè)會計準(zhǔn)則未明確各項資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致在會計實務(wù)中可操作性差。由于不同資產(chǎn)的性質(zhì)及價值的變化有著不同的規(guī)律，因此應(yīng)對不同種類資產(chǎn)采用不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。例如：短期投資與委托貸款流動性和變現(xiàn)能力較強，企業(yè)一般不會長期持有，采用永久性或可能性標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)其減值沒有實際意義，所以可以用某一時點的價值為標(biāo)準(zhǔn)來衡量，即采用經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。而對存貨、固定資產(chǎn)宜采用永久性標(biāo)準(zhǔn)。因為會計人員對此類資產(chǎn)一般相對容易區(qū)分暫時性或永久性減值，此類資產(chǎn)一般數(shù)量大、品種多，由于采用永久性標(biāo)準(zhǔn)不需要確認(rèn)大多數(shù)資產(chǎn)的暫時

3、性減值，因而大大減少了需要確認(rèn)減值的資產(chǎn)數(shù)量和種類，減少了工作量，符合成本效益原則。而長期投資在一段時間內(nèi)其價值變動較大，信息使用者對其關(guān)注的已不是歷史成本或現(xiàn)時價值，而是其未來的獲利能力，只有發(fā)生價值變動性大的投資才會影響收益，由于不易判斷其屬于永久性還是暫時性減值，宜采用可能性標(biāo)準(zhǔn)。但考慮到我國目前會計人員職業(yè)素質(zhì)較低，各種資產(chǎn)相關(guān)信息不充分，在確定減值標(biāo)準(zhǔn)時可側(cè)重于經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，待時機(jī)成熟后，再進(jìn)一步確定各項資產(chǎn)減值標(biāo)準(zhǔn)。二、資產(chǎn)減值的計量國際會計準(zhǔn)則與我國會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值的計量以銷售凈價（或市價）作為計量標(biāo)準(zhǔn)。筆者認(rèn)為有些欠妥。首先，銷

4、售凈價是以買賣雙方自愿的交易為基礎(chǔ)的，會受到許多外界因素的干擾，如供求關(guān)系、通貨膨脹、人們對新舊資產(chǎn)的偏好等，所以在某一時點上價格會背離其價值。而資產(chǎn)的使用是一個長期過程，要求將資產(chǎn)的賬面價值與其內(nèi)在價值相比較后確定減值額。其次，采用銷售凈價作為計量標(biāo)準(zhǔn)未能充分考慮到資產(chǎn)的本質(zhì)。企業(yè)持有資產(chǎn)的目的不是為了出讓，而是要其為企業(yè)帶來長期經(jīng)濟(jì)利益，未來經(jīng)濟(jì)利益的流入不能用銷售凈價來衡量。未來經(jīng)濟(jì)利益中包含風(fēng)險因素，而銷售凈價是某一時點實在的價格，它沒有考慮到風(fēng)險這一因素。再次，賬面價值與銷售凈價的比較是管理者對保留資產(chǎn)還是出售資產(chǎn)作出決策的依據(jù)。事實

5、上，企業(yè)保留資產(chǎn)不能只是考慮繼續(xù)使用該資產(chǎn)是否比出售該資產(chǎn)帶來更多預(yù)計未來現(xiàn)金流量和潛在收益，更主要是考慮此資產(chǎn)在生產(chǎn)過程中的特殊作用等不能用貨幣衡量的因素。預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是理想的計量標(biāo)準(zhǔn)。它使資產(chǎn)的價值確定與資產(chǎn)的定義相統(tǒng)一，克服了采用銷售凈價所產(chǎn)生的問題。由于現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計算會給計算減值額帶來一定難度，因此，我們可以借鑒資產(chǎn)評估的原理，采用收益法計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。其前提條件是遵循國際會計準(zhǔn)則的規(guī)定：現(xiàn)金流量的預(yù)計應(yīng)建立在管理層已通過的最近財務(wù)預(yù)算或預(yù)測的基礎(chǔ)上，且由于期間超過５年的未來現(xiàn)金流量詳細(xì)、清晰、可靠的財務(wù)預(yù)算或

6、預(yù)測不易取得，因此，其預(yù)測期最長為５年?？紤]到對遠(yuǎn)期數(shù)據(jù)估計不確定性帶來的不利影響以及科技進(jìn)步對資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)使用年限的影響，我們可將能夠預(yù)測現(xiàn)金流量的年限作為獲利年限，一般不超過５年。同時，既可采用資產(chǎn)定價模型來確定貼現(xiàn)率，也可采用風(fēng)險貼現(xiàn)率、加權(quán)資本成本等作為貼現(xiàn)率。這樣就可以計算出未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并與資產(chǎn)賬面價值進(jìn)行比較，確定減值額。但在一般情況下，現(xiàn)金流量是多項資產(chǎn)共同作用的結(jié)果。如現(xiàn)代企業(yè)中的流水線等類似的生產(chǎn)設(shè)備中的某一部分，很難確定其準(zhǔn)確的現(xiàn)金流量。為了解決這一難題，國際會計準(zhǔn)則提出“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”的概念，并解釋為“現(xiàn)金產(chǎn)出單元只從

7、持續(xù)使用中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組合所產(chǎn)生的現(xiàn)金流入并認(rèn)定是最小的資產(chǎn)組合”。根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，一個現(xiàn)金產(chǎn)出單元其中一部分發(fā)生減值，而現(xiàn)金產(chǎn)出單元整體沒有減值時不能確認(rèn)為減值。因為現(xiàn)金產(chǎn)出單元中單項資產(chǎn)的減值并不影響整體的現(xiàn)金產(chǎn)出，不會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的減少從而符合“資產(chǎn)能夠帶來未來經(jīng)濟(jì)利益”這一資產(chǎn)確認(rèn)原則。若整個現(xiàn)金產(chǎn)出單元沒有發(fā)生減值，企業(yè)可以根據(jù)穩(wěn)健性原則，采取縮短折舊期或加速折舊的方法，以在更短的時間內(nèi)彌補資產(chǎn)的損耗，增強企業(yè)資產(chǎn)抗風(fēng)險的能力。若整個現(xiàn)金產(chǎn)出單元發(fā)生減值，應(yīng)采用收益法估計現(xiàn)金產(chǎn)出單元的現(xiàn)金流量，然后在

8、現(xiàn)金產(chǎn)出單元的單項資產(chǎn)中分配減值額。其具體方法是：首先，采用各項資產(chǎn)折舊額作為比例分配現(xiàn)金流量；然后，根據(jù)資產(chǎn)的獲利年限以及預(yù)計收益率確定各項資產(chǎn)現(xiàn)金