如何理解新《企業(yè)所得稅法》公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)

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1、如何理解新《企業(yè)所得稅法》公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)--兼與李德平、廖永紅商榷錢(qián)盛華（致遠(yuǎn)企業(yè)管理顧問(wèn)（昆山）有限公司江蘇215301）日前，筆者拜讀了李德平、廖永紅撰寫(xiě)的《捐贈(zèng)扣除:—個(gè)實(shí)例》（詳見(jiàn)：XX年3月26日《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》第12版，以下簡(jiǎn)稱：《捐》文），該文以一個(gè)實(shí)例闡述了實(shí)施新《企業(yè)所得稅法》前后，內(nèi)外資企業(yè)捐贈(zèng)支出如何稅前扣除。本文擬以該文實(shí)例，進(jìn)一步探討實(shí)施新《企業(yè)所得稅法》后，企業(yè)公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除問(wèn)題。一、《捐》文的主要內(nèi)容為了敘述方便，現(xiàn)將《捐》文的主要內(nèi)容介紹如下：實(shí)例：某內(nèi)資企業(yè)XX年銷(xiāo)售收入為1000萬(wàn)元，企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的廣告費(fèi)200萬(wàn)元，職工200名，

2、當(dāng)年發(fā)放工資400萬(wàn)元，會(huì)計(jì)利潤(rùn)163萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)外支出列支通過(guò)救災(zāi)委員會(huì)向?yàn)?zāi)區(qū)捐贈(zèng)20萬(wàn)元，直接向農(nóng)村學(xué)校的捐資10萬(wàn)元。按照現(xiàn)行稅法，內(nèi)資企業(yè)：調(diào)整所得額163+20+10=193（萬(wàn)元），捐贈(zèng)額扣除限額193X3%=5.79（萬(wàn)元）；應(yīng)納稅所得額193—5.79=187.21（萬(wàn)元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅額187.21X33%=61.78（萬(wàn)元）。按照現(xiàn)行稅法，外資企業(yè)：20萬(wàn)元公益救濟(jì)性捐贈(zèng)可全額扣除，直接向農(nóng)村學(xué)校的捐資10萬(wàn)元不能扣除，應(yīng)納稅所得額163+10=173（萬(wàn)元），應(yīng)納企業(yè)所得稅額173X33%=57.09（萬(wàn)元）。實(shí)施新稅法后，內(nèi)資企業(yè)：調(diào)整所得額163+20+10

3、=193（萬(wàn)元），捐贈(zèng)額扣除限額193X12%=23.16（萬(wàn)元）；應(yīng)納稅所得額193—23.16=169.84（萬(wàn)元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅169.84X25%=42.46（萬(wàn)元），比現(xiàn)行稅法少納所得稅61.78—42.46=19.32（萬(wàn)元）。實(shí)施新稅法后，外資企業(yè)：調(diào)整所得額163+10=173（萬(wàn)元），捐贈(zèng)額扣除限額為173X12%=20.76（萬(wàn)元），應(yīng)納企業(yè)所得稅額（173—20.76）X25%=38.06（萬(wàn)元），比現(xiàn)行稅法少納所得稅57.09-38.06=19.03（萬(wàn)元）。二、新《企業(yè)所得稅法》公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)條款的理解筆者認(rèn)為，理解新《企業(yè)所得稅法》公益性捐贈(zèng)

4、支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)條款，需要分析原內(nèi)外資企業(yè)稅法公益捐贈(zèng)稅務(wù)處理，企業(yè)所得稅實(shí)際征管，以及新法制定該條款出臺(tái)背景等方面的問(wèn)題著手。原內(nèi)資企業(yè)所得稅法規(guī)規(guī)定，納稅人用于一般公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年應(yīng)納稅所得額3%的部分準(zhǔn)予稅前扣除（金融保險(xiǎn)企業(yè)為1.5%）;納稅人向紅十字事業(yè)的捐贈(zèng)準(zhǔn)予全額扣除。原外資企業(yè)所得稅法規(guī)規(guī)定，企業(yè)通過(guò)中國(guó)境內(nèi)國(guó)家指定的非盈利社團(tuán)或國(guó)家機(jī)關(guān)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害的地區(qū)、貧困地區(qū)的捐款，可以稅前全額扣除。在公益性捐贈(zèng)方面的規(guī)定，原內(nèi)外資企業(yè)所得稅法規(guī)明顯存在以下缺陷：1.稅收待遇不一致。不言而喻，外資企業(yè)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)要寬松得多。2.內(nèi)資企業(yè)在申報(bào)辦理

5、公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除時(shí)，需要將應(yīng)納稅所得額還原計(jì)算出扣除限額，再重新計(jì)算應(yīng)納稅所得額，整個(gè)計(jì)算申報(bào)過(guò)程太復(fù)雜，極易發(fā)生計(jì)算申報(bào)錯(cuò)誤，給實(shí)際征收管理帶來(lái)了不便。筆者認(rèn)為，此次新所得稅法將公益性捐贈(zèng)支出的稅務(wù)處理統(tǒng)一規(guī)定為“在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”，這一規(guī)定，合理地解決了原內(nèi)外資企業(yè)所得稅法規(guī)的上述缺陷，但是新稅法這一條款還有一些值得爭(zhēng)議的地方：1.“年度利潤(rùn)總額”是“年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額”，還是“年度應(yīng)納稅所得總額”。筆者認(rèn)為，如果本條款的立法出發(fā)點(diǎn)是為了方便納稅人申報(bào)，那么應(yīng)該是“年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額”，否則還是未能解決原內(nèi)資企業(yè)所得稅法規(guī)計(jì)算麻煩的問(wèn)

6、題。2.計(jì)算基數(shù)是否需要倒算。筆者認(rèn)為，計(jì)算基數(shù)“年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額”已將公益性捐贈(zèng)支出考慮計(jì)算在內(nèi)，為了方便計(jì)算，應(yīng)該不需要再將公益性捐贈(zèng)支出倒算，而是直接以年度會(huì)計(jì)報(bào)表?yè)p益表的“年度利潤(rùn)總額”為基數(shù)進(jìn)行計(jì)算。在執(zhí)行該條款時(shí)，筆者認(rèn)為，同時(shí)需要考慮到以下方面:1.公益性捐贈(zèng)資金應(yīng)該是用于：自然災(zāi)害地區(qū)救助、貧困地區(qū)救助、紅十字救助、老年服務(wù)、教育、科技、文化、衛(wèi)生、體育、公共設(shè)施等方面；2.公益性捐贈(zèng)必須通過(guò)國(guó)家指定的非盈利社團(tuán)或國(guó)家機(jī)關(guān)進(jìn)行捐贈(zèng)，企業(yè)直接向受益人的捐贈(zèng)不得稅前列支。三、《捐》文實(shí)例重解再回到《捐》文實(shí)例，在實(shí)施新《企業(yè)所得稅法》后，內(nèi)外資企業(yè)公益性捐贈(zèng)支出應(yīng)該采用相

7、同的稅務(wù)處理。按照筆者對(duì)新稅法的理解，其稅務(wù)處理方法是：捐贈(zèng)額扣除限額為163X12%=19.56（萬(wàn)元），應(yīng)納稅所得額163+（20+10-19.56）=173.44（萬(wàn)元）;應(yīng)納企業(yè)所得稅173.44X25%=43.36（萬(wàn)元）。