論征稅參與原則

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1、論征稅參與原則

2、第1　　征稅參與原則是指受征稅權(quán)力運行影響的人有權(quán)參與征稅權(quán)力的運作過程，并對征稅決定的形成發(fā)揮有效作用?！皡⑴c”不同于“參加”或“到場”，它是行為主體一種自主、自愿、有目的的參加，意在通過自己的行為影響某種結(jié)果的形成。參與原則的法律價值是使征稅相對人在稅收征納活動中成為具有獨立人格的主體，而不致成為為征稅權(quán)隨意支配的、附屬性的客體。同時，參與原則也使得公開原則更有意義；沒有參與原則，公開原則充其量只是讓征稅相對人知曉而已，征稅相對人還只是可知而不可為，其民主權(quán)利依然無法真正實現(xiàn)。參與原則在很多國家和地區(qū)的行政程序法上都得到規(guī)定，我國《行政處罰法》、《立

3、法法》等法律的有關(guān)規(guī)定也體現(xiàn)了這一原則。參與原則是現(xiàn)代行政民主化的必然要求，是征稅公正的重要保障。在征稅機關(guān)作出影響納稅人權(quán)益的決定時，納稅人只有被尊重為稅收程序的主體，享有充分的陳述意見和辯論等參與機會，才可能真正捍衛(wèi)自己的人格、財產(chǎn)等基本人權(quán)，因此，參與行政被有人視為行政程序的“內(nèi)核”。[①]　　征稅參與原則在稅收程序法上的適用范圍包括兩個方面，一是在作出具體征稅決定過程中的參與。征稅相對人對一個影響自己權(quán)利義務(wù)的征稅決定，除了享有在事后有通過征稅內(nèi)部監(jiān)督或法院救濟的權(quán)利外，更應(yīng)在事前、事中參與影響其權(quán)利的決定的制作過程，有權(quán)提出抗辯。在日本，建立以行政相對關(guān)系人參

4、加為核心的行政權(quán)發(fā)動程序，被認為是現(xiàn)代法治主義的基本要求之一。[②]二是在制定征稅規(guī)則中的參與。制定征稅一般規(guī)范是征稅機關(guān)進行稅收征管活動的另一項重要內(nèi)容。受一定征稅規(guī)則影響的征稅相對人，對征稅機關(guān)“是否”及“如何”制定一般規(guī)則，如果從一開始就有提議或表示意見的機會，可以使征稅機關(guān)擬定的規(guī)則草案更合理、簡明、可行，并對不公平稅制進行糾正以及對稅收用途發(fā)表個人意見。如美國稅收規(guī)章在被公布前，需要經(jīng)過公眾的評議（尤其表現(xiàn)在提議性的稅收規(guī)章）。我國《立法法》、《行政法規(guī)制定程序條例》、《規(guī)章制定程序條例》都規(guī)定了社會公眾對征稅一般規(guī)則制定過程的參與。但是，參與原則的范圍也不是

5、沒有限制的，“在我們的社會中，讓人們在每一個可能對他們造成重要影響的重要裁決程序的每一個重要階段都參與進來，這幾乎是不可能的?！盵③]《德國稅收通則》第91條、我國臺灣地區(qū)《行政程序法》第103條都規(guī)定了不給予當(dāng)事人陳述意見機會的情形。因為，對于須急速作出決定，或事實已明顯、限制自由財產(chǎn)權(quán)利輕微及已有事后行政救濟及依法必須保全或限制離境者的情形，陳述意見程序曠時費事且易走漏風(fēng)聲，于此事前情形下，應(yīng)可排除適用參與程序要求。[④]　　征稅參與原則的內(nèi)容，集中體現(xiàn)在征稅相對人在稅收程序上的下列權(quán)利：　?。?）參加稅收程序作為當(dāng)事人。受征稅權(quán)影響的人，只有作為當(dāng)事人才能行使有關(guān)

6、權(quán)利。除了納稅人是當(dāng)事人外，凡是因稅收程序的進行將影響第三人的權(quán)利或法律上利益者，征稅機關(guān)應(yīng)依職權(quán)或依申請，通知其參加為當(dāng)事人。《德國稅收通則》第78條、我國臺灣地區(qū)《行政程序法》第23條對此作出了規(guī)定。例如，處罰未履行納稅義務(wù)的合伙企業(yè)或扣繳義務(wù)人時，其合伙人或納稅人應(yīng)有權(quán)作為當(dāng)事人參加稅收程序?！　。?）聽證和陳述申辯權(quán)。這是受征稅權(quán)不利影響的人，有權(quán)要求征稅機關(guān)在作出決定前給予提出意見的機會，以便其提供證據(jù)、陳述事實、反駁不利的指控，積極為自己的權(quán)利抗辯。其中聽證是比較正式的聽取意見形式，只有在法定的情形下適用（也可適用于制定征稅規(guī)則的立法程序）。例如，對減免退稅

7、、分期或延期繳納稅款、提供納稅擔(dān)保、以實物抵繳稅款等申請不予批準(zhǔn)時，應(yīng)給予提出意見的機會。為了使當(dāng)事人在稅收程序中有效為自己行使辯護權(quán)，向征稅機關(guān)陳述自己的意見，征稅機關(guān)必須做到：一是要確保當(dāng)事人向征稅機關(guān)提交證據(jù)論證其主張，二是要確保當(dāng)事人在合理的時間前得到通知，并在通知中載明征稅機關(guān)的論點和根據(jù)。需要說明的是，當(dāng)事人的自由、生命和財產(chǎn)等基本權(quán)利可能受到侵害時，參與公權(quán)力行使過程，維護自己的基本人權(quán)不僅是權(quán)利，也是一種義務(wù)。將抵抗對個人基本人權(quán)的侵害當(dāng)作義務(wù)來對待，是民主社會中自律的最低要求?！白月膳c人權(quán)的關(guān)系成正比例關(guān)系。自律的程度越高，人權(quán)的實現(xiàn)范圍就越寬?！盵⑤

8、]　?。?）申請救濟權(quán)。這是通過提起復(fù)議、訴訟程序來參與征稅行為的權(quán)利。通過稅收行政訴訟來保障納稅人參與征稅行為，是至為重要的救濟權(quán)利。臺灣學(xué)者湯宗德認為，缺少司法審查作為后盾的行政程序法，尤如無牙的老虎。司法審查是支持納稅人參與稅收程序的最后倚仗所在。對參與權(quán)的侵害是一種程序違法行為，例如《德國稅收通則》第126條規(guī)定，應(yīng)當(dāng)聽取當(dāng)事人陳述的征稅行為未聽取陳述的，屬于程序上有瑕疵的征稅行為，但可予以補正。所以，應(yīng)當(dāng)為參與權(quán)受到侵害的人提供請求司法審查的機會。另外，在稅收程序中，可以考慮通過培植“利益代表層”，來使廣大納稅人更好地參與征稅權(quán)