金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)可轉(zhuǎn)債會(huì)計(jì)處理的影響.doc

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1、金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)可轉(zhuǎn)債會(huì)計(jì)處理的影響金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)論對(duì)于我國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)還是對(duì)于其他國(guó)家或國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)來(lái)說(shuō)都是一個(gè)難題，這是因?yàn)樵擁?xiàng)準(zhǔn)則涉及的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)信息與投資者或市場(chǎng)監(jiān)管者的決策極為相關(guān)無(wú)法忽略不進(jìn)行確認(rèn)和揭示，但是要進(jìn)行確認(rèn)和揭示卻面臨著與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素概念和會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量原則相沖突的風(fēng)險(xiǎn)。不同的金融工具確認(rèn)計(jì)量方式和披露列報(bào)方式具有不同的經(jīng)濟(jì)后果，這也引起不同利益集團(tuán)的高度關(guān)注，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，特別是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)作為多方利益博弈的聯(lián)結(jié)點(diǎn)更是在邏輯真實(shí)與經(jīng)濟(jì)后果中搖擺不定，從而加劇了準(zhǔn)則制定的難度。以美國(guó)為代表的發(fā)達(dá)國(guó)家在制定金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)經(jīng)歷了一個(gè)曲折的歷

2、程，而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)IASC（2001年改組為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)IASB）在制定該準(zhǔn)則時(shí)多次地修改的過(guò)程就體現(xiàn)出該項(xiàng)準(zhǔn)則的復(fù)雜性。在充分借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)并考慮我國(guó)實(shí)際的前提下，2005年9月23日財(cái)政部會(huì)計(jì)司發(fā)布“關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第××號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿的函”，該函件公布了一系列與金融工具相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中包括：《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《套期保值》、《金融工具列報(bào)和披露》，這些準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿的發(fā)布使金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則終于從長(zhǎng)期的理論探討進(jìn)入到實(shí)踐操作層面，金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿及即將在2006年初正式頒布的金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將給實(shí)務(wù)界提

3、供有約束力的規(guī)范和指南。由于金融工具會(huì)計(jì)在很多方面有別于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)，因此新準(zhǔn)則的頒布將會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生重大影響，這種影響是多方面的，本文無(wú)意于分析金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則帶來(lái)的所有影響，而是將分析放在金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)可轉(zhuǎn)換債券的會(huì)計(jì)處理及信息披露的影響上。一、當(dāng)前我國(guó)可轉(zhuǎn)債會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)及其理論依據(jù)可轉(zhuǎn)換債券是這樣一種特殊的債券，即債券持有者有權(quán)在將來(lái)的某個(gè)時(shí)候?qū)D(zhuǎn)換成公司股票，轉(zhuǎn)換與否取決于轉(zhuǎn)換條件成就與否，因此可轉(zhuǎn)換債券可粗略地近似為一個(gè)普通債券加上一個(gè)看漲認(rèn)股期權(quán)。為了保護(hù)在一定程度上保護(hù)發(fā)行者的利益，通?？赊D(zhuǎn)換債券是可贖回的，即發(fā)行者可在將來(lái)的特定時(shí)間以特定的價(jià)格將可轉(zhuǎn)換債券贖回?？赊D(zhuǎn)換債券

4、上個(gè)世紀(jì)六七十年代出現(xiàn)于歐美國(guó)家市場(chǎng)，由于其低資本成本、可以較為便利地獲得長(zhǎng)期資金以及調(diào)節(jié)權(quán)益資本與債務(wù)成本結(jié)構(gòu)等優(yōu)點(diǎn)，可轉(zhuǎn)換債券在全球市場(chǎng)廣泛運(yùn)用，現(xiàn)在已經(jīng)成為一個(gè)成熟的金融品種。從我國(guó)的金融實(shí)踐來(lái)看，自1992年瓊能源發(fā)行了我國(guó)的第一筆可轉(zhuǎn)換債券以來(lái)，隨著市場(chǎng)的逐步完善，可轉(zhuǎn)換債券日益成為我國(guó)資本市場(chǎng)上不可或缺的金融產(chǎn)品，扮演著重要的角色。在我國(guó)，2001年中國(guó)證監(jiān)會(huì)頒布了《上市公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券實(shí)施辦法》、《關(guān)于做好上市公司可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行工作的通知》等文件來(lái)規(guī)范可轉(zhuǎn)換債券的發(fā)行工作，而可轉(zhuǎn)換債券的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)主要是由2000年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》來(lái)規(guī)范，實(shí)務(wù)界影響最大的會(huì)計(jì)教材

5、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)教材—會(huì)計(jì)》在可轉(zhuǎn)換債券的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)方面也是按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中的相關(guān)規(guī)定來(lái)編寫的。下面用具體的例子對(duì)我國(guó)可轉(zhuǎn)債會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行分析。5例：某股份有限公司為一項(xiàng)工程2002年1月1日發(fā)行5年期1.5億元可轉(zhuǎn)換公司債券，債券票面年利率為6%，按面值發(fā)行（不考慮發(fā)行費(fèi)用），債券發(fā)行一年后可轉(zhuǎn)換為股份，每100元轉(zhuǎn)普通股4股，股票面值1元，可轉(zhuǎn)換公司債券的賬面價(jià)值1.59億元（面值1.5億，應(yīng)計(jì)利息0.09億元）。假定債券持有者全部將債券轉(zhuǎn)換為股份。確認(rèn)計(jì)量事項(xiàng)發(fā)行方會(huì)計(jì)處理投資者會(huì)計(jì)處理發(fā)行方收到發(fā)行收入時(shí)/投資者認(rèn)購(gòu)債券時(shí)借：銀行存款150000000貸：應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換

6、公司債券（債券面值）150000000借：長(zhǎng)期債權(quán)投資—可轉(zhuǎn)換債券（債券面值）150000000貸：銀行存款150000000計(jì)提利息時(shí)借：在建工程9000000貸：應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債券（應(yīng)計(jì)利息）9000000借：長(zhǎng)期債權(quán)投資—可轉(zhuǎn)換債券（應(yīng)計(jì)利息）9000000貸：投資收益—債券利息收入9000000轉(zhuǎn)換為股份時(shí)借：應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債券（債券面值）150000000（應(yīng)計(jì)利息）9000000貸：股本600000資本公積153000000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資159000000貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資—可轉(zhuǎn)換債券（債券面值）150000000（應(yīng)計(jì)利息）9000000由上面的會(huì)計(jì)處理可以看到，

7、我國(guó)實(shí)務(wù)中可轉(zhuǎn)換債券在發(fā)行時(shí)被認(rèn)為是一項(xiàng)單純債券，其會(huì)計(jì)處理同一般債券相比沒(méi)有什么差異，只有在條件成就，投資者行使轉(zhuǎn)換權(quán)時(shí)，發(fā)行方才將可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)換為權(quán)益，所以基本上可轉(zhuǎn)換債券包含的轉(zhuǎn)換權(quán)價(jià)值無(wú)論對(duì)于發(fā)行方還是對(duì)于投資者來(lái)說(shuō)都沒(méi)有進(jìn)行初始確認(rèn)，這種會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)所依據(jù)的是傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論，即會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)必須符合要素的可定義性，資產(chǎn)和負(fù)債是建立在“過(guò)去交易”的基礎(chǔ)上的未來(lái)經(jīng)濟(jì)資源流入或流出，那么對(duì)于轉(zhuǎn)換權(quán)這種帶有高度不確定性的“