從道德風(fēng)險(xiǎn)角度看會(huì)計(jì)原則與規(guī)則導(dǎo)向之爭

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1、從道德風(fēng)險(xiǎn)角度看會(huì)計(jì)原則與規(guī)則導(dǎo)向之爭內(nèi)容摘要：美國一系列公司的財(cái)務(wù)丑聞出現(xiàn)后，引發(fā)了會(huì)計(jì)界對(duì)FASB制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的懷疑，并進(jìn)一步引發(fā)了理論界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該以原則為導(dǎo)向還是以規(guī)則為導(dǎo)向的爭論，本文從會(huì)計(jì)道德風(fēng)險(xiǎn)的角度評(píng)價(jià)原則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并提出完善原則為導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一些措施?！￡P(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)道德風(fēng)險(xiǎn)原則導(dǎo)向規(guī)則導(dǎo)向　　　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有規(guī)則導(dǎo)向和原則導(dǎo)向兩種不同的表現(xiàn)形式，一般來說，規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體、復(fù)雜，利用許多界限標(biāo)準(zhǔn)（bright-line）來劃分不同的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，為會(huì)計(jì)人員提供不同的準(zhǔn)則指導(dǎo)；而原則導(dǎo)向的準(zhǔn)則相對(duì)簡單明了，它主要是一些基礎(chǔ)性的原則（unde

2、rlyingprinciples），執(zhí)行過程中更多的依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。與這些特性相對(duì)應(yīng)，美國的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則普遍被認(rèn)為是規(guī)則導(dǎo)向的，而國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是原則導(dǎo)向的。近年來由于安然、世通和施樂等公司的財(cái)務(wù)丑聞事件的爆發(fā)，使以規(guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一些問題得以凸現(xiàn)，也使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定要以原則為導(dǎo)向還是以規(guī)則為導(dǎo)向的爭論變得異常激烈。本文試通過會(huì)計(jì)道德風(fēng)險(xiǎn)角度探討兩者之爭?！　　　?huì)計(jì)道德風(fēng)險(xiǎn)　　　　道德風(fēng)險(xiǎn)（MoralHazard）是指契約的甲方（通常是代理人）利用其擁有的信息優(yōu)勢(shì)采取契約的乙方（通常是委托人）所無法觀測(cè)和監(jiān)督的隱藏性行動(dòng)或不行動(dòng)，從而導(dǎo)致的（委托人）損失或（代理人）獲利的可

3、能性，屬于非對(duì)稱信息經(jīng)濟(jì)學(xué)理論領(lǐng)域的基礎(chǔ)概念。信息不對(duì)稱對(duì)于合約的雙方是相對(duì)而言的，必然有一方占有比較優(yōu)勢(shì)。因?yàn)槔硇匀硕际亲非笞陨砝孀畲蠡?，信息相?duì)充分一方的所作所為將會(huì)為你帶來以下的風(fēng)險(xiǎn)。這些風(fēng)險(xiǎn)有兩種，一種叫做逆向選擇，另一種叫做道德風(fēng)險(xiǎn)。逆向選擇是合約達(dá)成之前的風(fēng)險(xiǎn)，道德風(fēng)險(xiǎn)是合約達(dá)成之后的風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)的職能是向企業(yè)外部（主要是股東）提供反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的客觀和相關(guān)的信息。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的進(jìn)一步分離，企業(yè)越來越社會(huì)化，這樣的結(jié)果就是企業(yè)的股東比較分散，出現(xiàn)許多大大小小的股東，大股東及企業(yè)高層掌握著企業(yè)的經(jīng)營管理權(quán)，屬于非對(duì)稱信息經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中所說的占有信息

4、比較優(yōu)勢(shì)的一方，而小股東就屬于占有信息比較弱勢(shì)的一方。這樣大股東以及企業(yè)高層在制定決策時(shí)，可能就優(yōu)先考慮自己的利益，而不從全體股東利益的角度出發(fā)，或者損害公司其他股東的利益而為自己謀私利，從而出現(xiàn)道德風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)人員屬于企業(yè)的內(nèi)部人員，在大股東出現(xiàn)道德風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)人員往往受到他們的壓力使披露的信息不能客觀或相關(guān)地反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，這就產(chǎn)生了會(huì)計(jì)的道德風(fēng)險(xiǎn)?！　　　〔煌瑢?dǎo)向準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)道德風(fēng)險(xiǎn)　　　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離條件下企業(yè)對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告的規(guī)則，這種對(duì)外報(bào)告的實(shí)質(zhì)是反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過程和結(jié)果。不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則勢(shì)必生成不同的會(huì)計(jì)信息，從而決定企業(yè)利益關(guān)系集團(tuán)的利益分配格局，使一

5、些方面受益而另一些方面受損。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施會(huì)導(dǎo)致影響信息使用者決策、影響相關(guān)利益主體之間經(jīng)濟(jì)利益分配的經(jīng)濟(jì)結(jié)果。在企業(yè)出現(xiàn)會(huì)計(jì)道德風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)候，會(huì)計(jì)人員會(huì)在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的框架內(nèi)最大限度地尋找可以利用的空間，通過使報(bào)告的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息偏離交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，為自己獲得更高的利益分配?！　≡谝?guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式下，這種道德風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)更容易地發(fā)生。由于規(guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為使準(zhǔn)則更具有可操作性，提供許多界限標(biāo)準(zhǔn)（bright－line）為會(huì)計(jì)人員提供不同的準(zhǔn)則指導(dǎo)，同時(shí)以規(guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還存在著大量的例外事項(xiàng)（exceptions），這些都為引發(fā)會(huì)計(jì)道德風(fēng)險(xiǎn)提供了目標(biāo)。美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖

6、然很細(xì)化，但上市公司的會(huì)計(jì)問題仍層出不窮，這說明以具體規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定方式本身就存在著漏洞。上有政策，下有對(duì)策，為阻止對(duì)策制定新的政策，又會(huì)導(dǎo)致更多的對(duì)策，而新出現(xiàn)的對(duì)策往往是更具體、更明細(xì)的。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和經(jīng)營活動(dòng)的日趨復(fù)雜化，企業(yè)當(dāng)局越來越容易通過財(cái)務(wù)操作達(dá)到規(guī)則得以實(shí)施的條件以利用特定的具體規(guī)則，這就是以具體規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則制定方式存在的最大問題?！　∫?guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式下會(huì)計(jì)道德風(fēng)險(xiǎn)更容易地發(fā)生的另一個(gè)原因就是，與較容易操縱財(cái)務(wù)以利用規(guī)則相比，會(huì)計(jì)職業(yè)界所要承擔(dān)的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)就比較低。也就是說會(huì)計(jì)造假的成本較低，與高度簡化和靈活的原則導(dǎo)向的準(zhǔn)則相比，規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在具

7、體處理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)時(shí)，主要依賴于準(zhǔn)則的指導(dǎo)，會(huì)計(jì)職業(yè)界只要將發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的形式與準(zhǔn)則中規(guī)定的規(guī)則相對(duì)比，如果符合規(guī)則就照搬準(zhǔn)則的規(guī)定，即使按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理偏離經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)很遠(yuǎn)，這相當(dāng)于將最后的風(fēng)險(xiǎn)交給了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。發(fā)生會(huì)計(jì)披露的信息和企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)偏離很遠(yuǎn)既會(huì)計(jì)信息失真的時(shí)候，會(huì)計(jì)職業(yè)界就可以以自己是按照準(zhǔn)則的規(guī)定處理為由減輕自己的責(zé)任。而原則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則注重原則性的規(guī)定，具體的操作規(guī)則不多，使得財(cái)務(wù)操縱者難以找到具體的目標(biāo)進(jìn)行