公允價值計量對會計理論與實(shí)務(wù)的挑戰(zhàn)與影響

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1、公允價值計量對會計理論與實(shí)務(wù)的挑戰(zhàn)與影響我國2006年制定并實(shí)施的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》引人了公允價值計量,公允價值計量應(yīng)用到會計實(shí)務(wù)，當(dāng)時一片歡呼聲，社會上對公允價值的應(yīng)用評價很高;但是到了2009年美國次貸危機(jī)引發(fā)世界性金融危機(jī)，社會上又對公允價值計量一片怨聲,很多人把金融危機(jī)的發(fā)生歸罪于公允價值會計計量;到底怎么認(rèn)識公允價值,公允價值的應(yīng)用對會計理論與實(shí)務(wù)帶來哪些挑戰(zhàn)與沖擊，對此談一些個人看法，供探討。―、公允價值的涵義公允價值這一概念最早出現(xiàn)于上個世紀(jì)60年代初期的美國。當(dāng)時美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)下屬的會計研究部主任MauriceMoonitz在其撰寫的報告中曾經(jīng)提過“公

2、允價值”概念。但是他當(dāng)時使用的不是“fairvalue”一詞,而是“soundvalue”。而且在Moonitz撰寫的報告中認(rèn)為:市場經(jīng)濟(jì)中的市場價格是一切計量屬性的基礎(chǔ)，其它計量屬性均為市場價格的衍生物。上個世紀(jì)80年代美國境內(nèi)2000多家金融機(jī)構(gòu)因金融衍生工具交易而陷人財務(wù)困境。很顯然在此之前的財務(wù)報告被公認(rèn)為是健康的。由這一事件引發(fā)巨大社會反響，人們懷疑會計到底能否為相關(guān)利益者提供決策有用的信息呢？美國證券委員會(SEC)主席査理_布雷登在美國參議院銀行、住宅及都市委員會作證時指出，會計用歷史成本計量下編制的財務(wù)報告對于預(yù)防和化解金融風(fēng)險于事無補(bǔ)，首次提出引人公允價值作為金融工

3、具的計量屬性。后來經(jīng)過SEC、FASB、及AICPA的多次聯(lián)席會議與協(xié)商，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則理事會于2006年9月發(fā)布FAS157“公允價值計量”，建立了世界上第一個完整的計量與披露框架。2007年2月，F(xiàn)ASB再發(fā)布FAS159“金融資產(chǎn)與金融負(fù)債的公允價值選擇權(quán)”，允許會計主體選擇公允價值計量多種金融工具和特定的其它項目，進(jìn)一步擴(kuò)大了公允價值的應(yīng)用范圍。在FAS157中美國會計準(zhǔn)則理事會對公允價值的定義為在計量日當(dāng)天，市場參與者在有序交易中出售資產(chǎn)收到的價格，或轉(zhuǎn)移負(fù)債支付的價格”。IASB在其第32號國際會計準(zhǔn)則“金融工具的披露與列報”(IAS32,par.11)中對公允價值所做

4、的定義為公允價值,指在公平交易中熟悉情況的交易人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~”。對于IASB與FASB給出的公允價值的定義，很明顯有了不同涵義，根據(jù)葛家樹教授的研究成果,我將其二者比較異同修改成如表1:通過比較,我們可見IASB的“國際財務(wù)報告準(zhǔn)則”與FASB的“美國財務(wù)會計報告準(zhǔn)則”所表述的公允價值是有區(qū)別的，最明顯的是以下三點(diǎn)：其一，時間。FASB的準(zhǔn)則中明確是計量日的公允價值，而IASB的準(zhǔn)則中沒有說明；其二，交易性質(zhì)。FASB的準(zhǔn)則中明確是有序交易，而IASB的準(zhǔn)則中沒有說明；其三，金額。IASB的準(zhǔn)則中只籠統(tǒng)的指出“資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~”，而FASB的準(zhǔn)則中明確

5、是資產(chǎn)脫手價格（即出售資產(chǎn)收到的金額）或轉(zhuǎn)移負(fù)債所支付的金額。我國2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》明確指出會計計量選擇五種價值屬性,SP:歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值。并在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)與計量》第五十條又明確定義:“公允價值,是指在公平交易中’熟悉交易情況的雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~”。我國的會計準(zhǔn)則關(guān)于公允價值的定義，與IASB的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則基本相似，主要是為了保持會計的國際趨同。選擇公允價值計量，主要的目的是針對歷史成本的缺陷而來的。歷史成本初始取得時是準(zhǔn)確的、可靠的，但入賬之后不管發(fā)生什么樣的市場變化,絕對不

6、許更動，于是在資產(chǎn)負(fù)債表始終反映資產(chǎn)購人時的價值，這種歷史成本可靠性很好，但對于會計信息使用者缺乏相關(guān)性，只反映歷史信息，不能為現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)決策提供依據(jù))，是對于會計期間內(nèi)可能發(fā)生的各種損耗、損失都要估計計入本期成本費(fèi)用，并且寧肯估高絕不估低;對于可能發(fā)生的收益則不計人本期收益，對資產(chǎn)計量時凡沒有可靠價格而需要估計時,寧肯估低絕不估高。美國會計學(xué)家亨德里克森對其解釋為會計師對于資產(chǎn)和收人具有幾種可能價值的話，應(yīng)按其最低的價值來陳報,而對于負(fù)債和費(fèi)用具有幾種可能價值的話，則應(yīng)按其最髙的價值陳報。它還意味著對于費(fèi)用遲確認(rèn)不如早確認(rèn)，凈資產(chǎn)多半是按低于而不是高于現(xiàn)行交換價格的價值計價的而收益的

7、計算則很可能要從幾項備選的數(shù)額中最低數(shù)額來計列”。穩(wěn)健原則產(chǎn)生的原因，是市場的多變性導(dǎo)致會計確認(rèn)與計量存在不確（Uncertainty)定性。沒有不確定性，就不需要估計，沒有估計就不會有穩(wěn)健原則。穩(wěn)健原則被世界各國會計公認(rèn)’均強(qiáng)調(diào)貫徹這一原則。既然全世界的會計如此重視穩(wěn)健,原因何在呢？第一,有利于資本保全。對于投資者來說，資本保全具有極其重要的意義。穩(wěn)健原則可以降低利潤，使所有者杜絕盲目樂觀情緒，防止利潤分配侵蝕資本。特別對股份公司來說,一旦虛增利潤導(dǎo)致股