公司并購重組中的稅務(wù)籌劃張志曉律師

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1、111公司并購重組稅務(wù)籌劃案例版張志曉律師電話：13811184382信箱：heblawyer@163.com2012年7月121一、企業(yè)收購中涉及的幾個稅種一、營業(yè)稅二、增值稅三、契稅四、印花稅五、土地增值稅六、所得稅131二、稅務(wù)籌劃一、稅務(wù)籌劃的理念通過設(shè)計不同的交易結(jié)構(gòu)，在達(dá)到交易目的的同時，實現(xiàn)節(jié)稅的目的二、稅務(wù)籌劃的范圍不僅在狹義的企業(yè)收購中有必要進(jìn)行稅務(wù)籌劃在投資中，也常常涉及到股權(quán)的變更重組，也需要進(jìn)行稅法上的設(shè)計，以達(dá)到收益最大141三、并購中的稅法規(guī)定營業(yè)稅暫行條例國稅函（20

2、02）165號文與、財稅[2002]191號文（165）轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為，其轉(zhuǎn)讓價格不僅僅是由資產(chǎn)價值決定的，與企業(yè)銷售不動產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅。動產(chǎn)的增值稅問題關(guān)于國稅函〔2002〕420號文轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為，因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。適用于吸收合并。2011年第13號國家稅務(wù)總局關(guān)于納

3、稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告151并購中的稅法規(guī)定土地增值稅問題關(guān)于財稅〔1995〕48號文與財稅〔2006〕21號文48號文：對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。48號文：在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。21號文對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事

4、房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不適用《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕048號）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。161并購中的稅法規(guī)定契稅：一般并購中不征收契稅關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知（財稅[2012]4號）本通知執(zhí)行期限為2012年1月1日至2014年12月31日。《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2008]175號）、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于事業(yè)單位改制有關(guān)契稅政策的

5、通知》（財稅[2010]22號）以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策若干執(zhí)行問題的通知》（國稅發(fā)[2009]89號）同時廢止。171企業(yè)重組特殊稅務(wù)處理國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知(財稅2009年59號財政部)企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：（一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。（二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。（三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。（

6、四）重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。（五）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。181企業(yè)重組特殊稅務(wù)處理特殊稅務(wù)處理股權(quán)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不

7、低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，191企業(yè)重組特殊稅務(wù)處理企業(yè)重組的所得稅特殊規(guī)則，實際上是一種遞延納稅的技術(shù)方法。企業(yè)的各項資產(chǎn)如果不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得，其計稅基礎(chǔ)就必須保持不變。企業(yè)重組雖然也是資產(chǎn)買賣交易，但它涉及的交易量大，且主要是非貨幣性交易。與普通資產(chǎn)買賣交易不同，在

8、企業(yè)重組活動中，對企業(yè)的投資者而言，只不過是以不同的形式繼續(xù)著他們的投資。如果對其投資形式的變化要求確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得征收企業(yè)所得稅，會對企業(yè)正常的投資和改組行為造成阻礙。即企業(yè)或其投資者實際上并沒有實現(xiàn)對資產(chǎn)的變現(xiàn)，如果要確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得并納稅，需另籌資金納稅。因此，如果不制定針對大量非貨幣性交易的企業(yè)重組適用的特殊稅收規(guī)則，企業(yè)重組可能因為稅收成本而實現(xiàn)不了。1101四、企業(yè)并購稅務(wù)處理案例1111案例1、資產(chǎn)收購向股權(quán)收購的轉(zhuǎn)換甲企業(yè)機(jī)械加工企業(yè)，總資產(chǎn)3000萬元，負(fù)債總額400