淺議稅收滯納金存在問(wèn)題與完善

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1、淺議稅收滯納金存在問(wèn)題與完善　　鑒于目前實(shí)施的《稅收征管法》是2001修訂的，距今已有13年之久，隨著經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的變化，有些條款已經(jīng)不再適合當(dāng)下的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，因此國(guó)家稅務(wù)總局重新主持起草了《稅收征管法》修訂稿，《稅收征管法》再次正式進(jìn)入修訂程序。本文正是在這樣的背景下，對(duì)稅收滯納金的性質(zhì)進(jìn)行辨析，指出現(xiàn)行的稅收滯納金存在的問(wèn)題，提出應(yīng)對(duì)的措施。　　一、稅收滯納金的法律性質(zhì)　　對(duì)稅收滯納金的法律性質(zhì)學(xué)術(shù)界存在不同的看法存在不同，區(qū)別主要在于對(duì)稅收滯納金的功能定位不同，可以分為以下四種：　　（一）行政處罰說(shuō)　　即認(rèn)

2、為稅收滯納金屬于行政罰款。該觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收滯納金征收的對(duì)象是不按規(guī)定期限繳納稅款的納稅主體，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依據(jù)稅法規(guī)定對(duì)這種滯繳行為進(jìn)行處罰，對(duì)其征收一定數(shù)額的滯納金，相當(dāng)于對(duì)納稅主體欠繳行為的處罰，與罰款性質(zhì)相同。而且滯納金征收率一般高于銀行同期貸款利率，含有懲罰的成分?！　。ǘ┙?jīng)濟(jì)補(bǔ)償說(shuō)　　即認(rèn)為稅收滯納金屬于欠繳稅款的利息，是對(duì)占用國(guó)家稅款帶來(lái)的時(shí)間價(jià)值的一種補(bǔ)償。該觀點(diǎn)認(rèn)為，納稅主體到期未繳納稅款，導(dǎo)致稅款不能及時(shí)入庫(kù)，一方面造成國(guó)家財(cái)政收入的損失，另一方面，欠繳稅款的納稅人可以利用未繳稅款從事經(jīng)濟(jì)

3、業(yè)務(wù)，能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，為此就要承當(dāng)滯納金，也就相當(dāng)于銀行貸款利息。并且，稅收滯納金的計(jì)算形式與銀行貸款利息的計(jì)算形式相同，未繳納的稅款相當(dāng)于本金，滯納金加收率相當(dāng)于貸款利率，滯納期間相當(dāng)于貸款期限，因此稅收滯納金的法律性質(zhì)是利息?！　。ㄈp害賠償與懲罰說(shuō)　　即認(rèn)為稅收滯納金具有損害賠償和懲罰的性質(zhì)。此觀點(diǎn)源于民法中的規(guī)定，債權(quán)債務(wù)雙方簽訂合同形成債務(wù)關(guān)系，到期時(shí)債務(wù)人未履行還債的義務(wù)造成債權(quán)人損失，根據(jù)合同法的規(guī)定，債務(wù)人須承擔(dān)違約責(zé)任，支付債權(quán)人一定數(shù)量的違約金或承擔(dān)損害賠償。在稅收關(guān)系中，納稅主體相

4、當(dāng)于債務(wù)人，國(guó)家相當(dāng)于債權(quán)人，如果納稅主體沒(méi)有按期履行納稅義務(wù)，即構(gòu)成遲延履行。稅收滯納金就是納稅人對(duì)國(guó)家財(cái)政造成損失而支付的損害賠償金。而稅收滯納金加收率一般都高于同期銀行貸款利息，對(duì)納稅主體具有懲戒的作用。因此，應(yīng)結(jié)合損害賠償與懲罰兩方面對(duì)稅收滯納金予以定位。　?。ㄋ模p害賠償與行政執(zhí)行罰說(shuō)　　即認(rèn)為稅收滯納金具有彌補(bǔ)損害賠償和行政強(qiáng)制執(zhí)行的性質(zhì)。該觀點(diǎn)認(rèn)為：一方面，稅收滯納金是納稅主體因欠繳稅款，造成國(guó)家財(cái)政收入流失而向國(guó)家所作的賠償；另一方面，稅收滯納金是稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)不及時(shí)履行稅款繳納義務(wù)的納稅主體強(qiáng)

5、制施行的一種加重給付義務(wù)，具有強(qiáng)制執(zhí)行的特點(diǎn)。　　本文比較認(rèn)同第四種說(shuō)法，但損害賠償與行政行罰究竟誰(shuí)主誰(shuí)次還值得探究。行政執(zhí)行罰性質(zhì)比較嚴(yán)肅，它是行政強(qiáng)制執(zhí)行的一種，它與行政處罰中的罰款有相同點(diǎn)：都是納稅主體因逾期未繳納稅款而必須向行政機(jī)關(guān)交納一定的款項(xiàng)。但是，對(duì)納稅人征收滯納金是為了督促納稅主體盡早納稅，它不是處罰方式?jīng)]有處罰的性質(zhì)。如果納稅主體繳納了稅款及滯納金，滯納金的計(jì)算就停止。而罰款針對(duì)的是已經(jīng)發(fā)生的違法事實(shí)，其目的是使義務(wù)主體認(rèn)識(shí)到法律的嚴(yán)肅性，防止其以后再發(fā)生違法行為，帶有警示的作用。并且，滯

6、納金的計(jì)算數(shù)額高于一般的銀行存貸款利息，故滯納金不只是補(bǔ)償因納稅人遲延納稅給國(guó)家財(cái)政帶來(lái)的稅款損失，還是一種督促納稅人準(zhǔn)時(shí)納稅的一種手段。另一方面來(lái)講，稅收作為公法之債，納稅人如果在清償期屆滿時(shí)未如期履行義務(wù)，就構(gòu)成遲延納稅，債權(quán)人在這里也就是國(guó)家有權(quán)要求債務(wù)人也即納稅主體承擔(dān)損害賠償，支付違約金。因此，一定程度上講，稅收滯納金就是納稅主體因延期繳納稅款對(duì)國(guó)家財(cái)政稅收造成損失，而應(yīng)支付的損害賠償，但它并不是利息，納稅主體并不能無(wú)限期的拖延稅款，認(rèn)為只要繳納滯納金就可以，稅務(wù)機(jī)關(guān)還有權(quán)利實(shí)施強(qiáng)制執(zhí)行措施。因此

7、，本文認(rèn)為，稅收滯納金的法律性質(zhì)應(yīng)當(dāng)是以行政執(zhí)行罰為主兼具損害賠償性質(zhì)?！　《?、稅收滯納金存在問(wèn)題　　（一）有關(guān)稅收滯納金加收率的問(wèn)題　　根據(jù)我國(guó)《稅收征管法》第32條的規(guī)定，稅收滯納金的加收率是按日計(jì)算的，滯納期間每日的加收率是0.5‰，也即年率為18.25%。對(duì)此規(guī)定我認(rèn)為存在以下兩個(gè)問(wèn)題：　　第一，固定加收率的設(shè)計(jì)不合理，無(wú)法充分體現(xiàn)滯納金執(zhí)行罰的性質(zhì)。稅收滯納金體現(xiàn)的是執(zhí)行罰的運(yùn)用，而監(jiān)督納稅人，使納稅人盡快履行應(yīng)盡的義務(wù)是執(zhí)行罰的目的。目前我國(guó)的通貨膨脹率比較高，銀行的貸款利率也相應(yīng)提高。假設(shè)銀行

8、的年貸款利率與稅收滯納金的年加收率相當(dāng)，那么，納稅人欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金就等于銀行貸款所要支付的利息，稅收滯納金成了因納稅人遲延支付稅款造成國(guó)庫(kù)資金的利息收入減少而應(yīng)補(bǔ)償財(cái)政的資金。這顯然有悖于立法者設(shè)立滯納金制度的本意。因此，我們有必要根據(jù)具體經(jīng)濟(jì)情況，對(duì)固定的加收率進(jìn)行調(diào)整?！　〉诙?，稅收滯納金加收率偏高，一定程度上掩蓋了其損害賠償?shù)膶?shí)質(zhì)。根據(jù)央行每年公布的一年期銀行等金融機(jī)構(gòu)人民幣貸款基準(zhǔn)利率，我們可以得到