淺釋會計政策、會計估計變更和會計差錯更正

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1、淺釋會計政策、會計估計變更和會計差錯更正提要本文對新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第28號——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》（以下簡稱新準(zhǔn)則）與舊《會計準(zhǔn)則》（以下簡稱原準(zhǔn)則）進(jìn)行比較，指出新舊會計準(zhǔn)則銜接規(guī)定，執(zhí)行新準(zhǔn)則由于所得稅處理方法的差異對企業(yè)權(quán)益、損益的影響，新準(zhǔn)則會計政策、會計估計變更的會計處理方法，指出新準(zhǔn)則提高了會計信息的相關(guān)性和可靠性?！　￡P(guān)鍵詞：會計估計變更；會計政策；會計差錯更正　　一、新舊會計準(zhǔn)則異同分析　　　　(一)準(zhǔn)則名稱改變。原準(zhǔn)則的名稱為《會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》，新準(zhǔn)則的名稱為《會計

2、政策、會計估計變更和差錯更正》；新準(zhǔn)則將“會計差錯更正”修訂為“前期差錯更正”。　　(二)增加了無法進(jìn)行追溯調(diào)整和追溯重述的規(guī)定，并要正確理解追溯重述法。運(yùn)用追溯調(diào)整法需要確定會計政策變更的累計影響數(shù)，運(yùn)用追溯重述法需要確定前期差錯的影響金額。如果這種影響無法合理確定，追溯調(diào)整和追溯重述也就無法進(jìn)行。因此，新準(zhǔn)則增加了無法進(jìn)行追溯調(diào)整和追溯重述的規(guī)定。就以前某一特定期間而言，滿足下列條件之一的，即可認(rèn)為無法對會計政策變更應(yīng)用追溯調(diào)整法進(jìn)行調(diào)整或無法對某項前期差錯應(yīng)用追溯重述法進(jìn)行更正：1、應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法的影響數(shù)

3、不能確定；2、應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對管理層在該期當(dāng)時的意圖做出假定；3、應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對有關(guān)金額進(jìn)行重大估計并且不可能將提供有關(guān)交易發(fā)生時存在狀況的證據(jù)和該期間財務(wù)報表批準(zhǔn)報出時能夠取得的信息這兩類信息與其他信息客觀地加以區(qū)分。實際工作中，要正確理解并按規(guī)定執(zhí)行，而且要正確理解追溯重述法，它是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行更正的方法。例如，2005年年報中的收入為1，200萬元，在2006年10月發(fā)現(xiàn)多計收入100萬元；在編制2006年年報時，應(yīng)視同該差

4、錯沒有發(fā)生過，即2005年的年收入應(yīng)改正為1，100萬元。　　(三)將會計差錯改為前期差錯。原準(zhǔn)則將會計差錯分為本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會計差錯、本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的非重大會計差錯和本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計差錯。本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會計差錯和本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的非重大會計差錯的會計處理，調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的相關(guān)項目。本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計差錯，如影響損益調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益及相關(guān)會計報表其他項目的期初數(shù)。如不影響損益，調(diào)整會計報表相關(guān)項目的期初數(shù)；新準(zhǔn)則將重大會計差錯改為前期差錯，增加了前期差錯和追溯重述

5、法的定義，前期重要差錯更正的會計處理采用追溯重述法。確定前期累計影響數(shù)不切實可行的應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。應(yīng)該注意的是，新準(zhǔn)則中，將舞弊產(chǎn)生的差錯單獨做了強(qiáng)調(diào)。對存貨、固定資產(chǎn)的盤盈，按原制度作為當(dāng)期事項計入營業(yè)外收入中；新準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)作為會計差錯，進(jìn)行追溯重述。例如，2005年6月購入一臺設(shè)備，價值100萬元，貨款未付。2006年年末財產(chǎn)清查時，盤盈設(shè)備一臺，應(yīng)作為會計差錯更正，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“應(yīng)付賬款”科目，同時補(bǔ)提折舊。這種做法，比原制度將盤盈結(jié)果100萬元轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入要合理得多。　　(四)對披露要求更具

6、體。新準(zhǔn)則對會計政策、會計估計變更和差錯更正的披露要求更為具體。例如，對于會計政策變更，原準(zhǔn)則要求披露會計政策變更的內(nèi)容和理由、會計政策變更的影響數(shù)、累計影響數(shù)不能合理確定的理由；新準(zhǔn)則除要求披露以上這些內(nèi)容外，還增加了會計政策變更的性質(zhì)、當(dāng)期和各個列報前期財務(wù)報表中受影響的項目名稱和調(diào)整金額及無法追溯調(diào)整的，說明該事實和原因以及開始應(yīng)用變更后的會計政策的時點、具體應(yīng)用情況等信息披露要求。會計政策、會計估計變更的會計處理和會計披露，沒有區(qū)分非重大變更與重大變更，而是將它們的會計處理方法和會計披露方式以同樣的方法或方式進(jìn)行處

7、理。這種處理方法在某種情況下，可能使會計信息提供的成本大于其產(chǎn)生的效益。筆者認(rèn)為，對重大會計政策和會計估計的變更進(jìn)行充分、詳細(xì)的會計處理和披露；對于非重大的變更，則可以采用簡化的處理辦法（重要性原則）。對于重大的會計政策、會計估計變更以及前期差錯的更正，應(yīng)將其對每股凈資產(chǎn)和每股收益的影響在會計報表附注中加以說明。如果由于會計政策、會計估計變更和前期差錯的更正，使股東財富受到重大影響，股東應(yīng)該更清楚地了解每股凈資產(chǎn)和每股收益的變化情況。新準(zhǔn)則對重要的前期差錯與非重要的前期差錯采用了不同的處理方法。重要的前期差錯要采用追溯重述

8、法進(jìn)行更正，非重要的前期差錯可以直接調(diào)整相關(guān)的科目，若涉及損益的，則計入當(dāng)期損益。但是，新準(zhǔn)則對于如何界定前期差錯是否重要，并沒有清晰闡述。筆者建議，新準(zhǔn)則可增加相關(guān)規(guī)定，如“重要的前期差錯一般來說金額比較大，通常某項交易或事項的金額占該類交易或事項金額的10%及以上，則認(rèn)為金額比較大”。　　　　二、新