“公認會計原則”探析

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1、“公認會計原則”探析“公認會計原則”探析“公認會計原則”（GenerallyAcceptedAccountingPrinciples,GAAP)在各種會計文獻中，被廣泛的使用，有時它被解釋為“會計原則”，有時它又被解釋為“會計準則”。實際上，迄今為止，中外會計界對其真實涵義的認識仍然是模糊不清的。雖然人們普遍地使用GMP—詞，可是很少有人對它的定義和內容作過系統(tǒng)的分析。這在一定程度上影響了會計準則的制定與發(fā)展。本文試圖對GMP的產(chǎn)生、定義、內容等問題進行全面的分析，并在此基礎上對GMP作出若干評論。一、

2、GMP的產(chǎn)生GMP概念，一般認為最早是二十世紀三十年代在美國產(chǎn)生的。西德尼。戴維林（1982)認為：GMP—詞，是三十年代表述執(zhí)業(yè)會計師意見時開始出現(xiàn)的，是美國注冊會計師協(xié)會（AICPA)所屬的一個委員會和紐約證券交易所（NYSE)合作，以及其它事態(tài)發(fā)展的結周。但是，戴維森并沒有指出GMP形成的過程和比較具體的時間^實際上，GMP的產(chǎn)生經(jīng)歷了以下演變過程：(1)1918年，美國聯(lián)邦儲備委員會（FRB)將其在1917年4月發(fā)行的“統(tǒng)一會計：聯(lián)邦儲備委員會的暫行建議”修訂后，改名為“編制資產(chǎn)負債表的認可方法

3、”加以發(fā)表。在這里，首先出現(xiàn)了“認可的方法”（ApprovedMethods)一詞。(2)1929年，AICPA的前身美國會計師協(xié)會（AIA)將“編制資產(chǎn)負債表的認可方法”修訂并改名為“財務報表的驗證”后，再一次交由FRB發(fā)表。1933年，紐約證券交易所要求所有上市公司必須提交附有審計師證明書的財務報表。而對這些財務報表的審計，則要求遵守“財務報表的驗證”并提出關于財務報表是否具有“公允性”、“一致性”以及是否符合“認可的會計實務”(AcceptedAccountingPractices)的意見。(3)

4、1934年初，在“公司帳目審計”中，AIA推薦了一種審計報告格式，在其意見段的說明中提到了可采用是否遵守“認可的會計原則”（AcceptedAccountingPrinciples)作為衡量財務報表“公允性”的標準。因此，在1934年開始出現(xiàn)了“認可的會計實務”一詞。(4)1939年，AIA所屬的審計程序委員會（CAuP)發(fā)表了第1號審計程序公告“審計程序的擴展”，該公告對“公司帳目審計”中所推薦的審計報告格式作出了修訂，并重新推薦了一種標準簡短型報告的修訂格式。在新修訂格式的意見段中，首次出現(xiàn)了“符合

5、公認會計原則”的措詞。因此，可以認為，GAAP—詞的第一次出現(xiàn)，應該是在1939年。由此可見，在GAAP—詞正式產(chǎn)生之前，曾先后出現(xiàn)過一些與GAAP意思接近的詞語：認可的方法、認可的會計實務、認可的會計原則等等；直至1939年，在“認可的會計原則”前面再加上了“一般的”（Generally)的字眼，才正式產(chǎn)生了“公認會計原則”一詞。二、關于GMP的定義對于會計職業(yè)界來說，了解GMP的定義和內容，是十分重要的。因為在審計報告之中，以前只需要說明“財務報表是否巳經(jīng)過檢查，以及是否正確”就行了。但是，在第1號

6、審計程序公告發(fā)布以后，則需要說明“財務報表是否按照GMP作出了公允的表達”。因此，對GMP的理解，成為判斷財務報表“公允性”的一個關鍵因素。然而，甚為遺憾的是，在相當長的時間內，美國會計界并未對GMP作出明確定義，也沒有規(guī)定GAAP的內容，以致各種會計概念界線模糊，相互混淆。AICPA對此相當不滿，曾在1965年指令當時的會計原則委員會（APB)盡早制定會計的目標，描述基本概念與會計原則，并對會計中使用的措詞包括“公允表達”和“GMP”等作出界定。五年以后，即1970年，作為對AICPA指令的執(zhí)行，AP

7、B發(fā)布了第4號公告“企業(yè)財務報表所依據(jù)的基本概念和會計原則”，才首次對GMP作了較為正式的定義。在該公告中，經(jīng)常被人們引用的關于GMP的定義，有如下兩段：(1)GAAP是在任何時間對以下幾個方面的做法取得的一致意見(Consensus)：即哪些經(jīng)濟資源和經(jīng)濟義務應被記作資產(chǎn)和負債；資產(chǎn)和負債中的哪些變動應予以記錄；當這些變動應予以記錄時，所記錄的資產(chǎn)和負債以及它們的變動應如何計量；哪些資料應予以揭示并應如何揭示；以及哪些財務報表應予以編制等等。(2)GMP是財務會計中的一個技術術語。GMP包括了在特定時

8、間為了確定認可的會計實務所必需的慣例、規(guī)則和程序等。GAAP的準則不僅包括了廣泛的一般應用指南，而且還包括了具體的實務和程序。此外，第4號公告還指出：GMP是慣例性的。也就是說，它們是因為一致意見（通常是因為默契）而被公認的，并不是由一套假設或基本概念正式派生出來的。原則是根據(jù)經(jīng)驗、理由、習慣、慣例以及很大程度的實際需要發(fā)展起來的。APB第4號公告雖然試圖對GAAP作出定義，但以上定義僅僅表明GAAP是一種達成“一致意見”的會計實務，并沒有