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1、瑞典政府績效審計(jì)變遷的理論分析《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中提出,五年后我國政府審計(jì)工作中的百分五十工作量應(yīng)投入到績效審計(jì)中。能否及如何達(dá)到這樣一個(gè)要求,還有許多問題需要理清。借鑒他國的成功經(jīng)驗(yàn)與失敗教訓(xùn),有利于我國更加順利開展政府績效審計(jì)。鑒于此,本文擬以制度變遷理論分析與我國一樣同為行政型審計(jì)體制的瑞典政府審計(jì)是如何走向績效審計(jì)的。本文有二個(gè)目的,其一,以制度變遷理論框架分析瑞典政府績效審計(jì)變遷過程:其二,對(duì)我國開展績效審計(jì)的啟示?! ∫?、瑞典政府績效審計(jì)變遷分析 按照諾思模型的基本假定,制度變遷的誘因在于主體期望獲取最大潛在利潤,即外部利
2、潤,而前提條件是存在這種潛在利潤??冃徲?jì)變遷的前提條件是應(yīng)存在潛在的利潤。如果財(cái)務(wù)收支審計(jì)制度或其他各種審計(jì)制度中無法獲取這種潛在利潤,審計(jì)主體就會(huì)有變遷動(dòng)因,欲使外部利潤內(nèi)部化,就必須對(duì)現(xiàn)有制度進(jìn)行創(chuàng)新。制度變遷是一個(gè)演進(jìn)的過程,它包括制度的替代,轉(zhuǎn)換過程與交易過程。它通過復(fù)雜規(guī)則。標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)施的邊際調(diào)整實(shí)現(xiàn)的,制度變遷的源泉是相對(duì)價(jià)格和偏好的變化?! 南鄬?duì)價(jià)格的變化看,主要是二個(gè)方面變化引起: 第一,一方面是要素價(jià)格發(fā)生變化。也即由于長期進(jìn)行財(cái)務(wù)收支審計(jì),財(cái)務(wù)收支審計(jì)制度對(duì)被審計(jì)單位、對(duì)整個(gè)社會(huì)的發(fā)展作用已經(jīng)很小。邊際效益遞減,另外一種審計(jì)制度的實(shí)施勢(shì)在必
3、行,而此時(shí)一種績效審計(jì)制度正好適應(yīng)這一形勢(shì)的要求應(yīng)運(yùn)而生。瑞典的審計(jì)工作已有400多年的歷史。1527年設(shè)立“國王簿記局”,1967年改為國家審計(jì)局,由財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)。審計(jì)長由政府任命。從此以后,工作重點(diǎn)就逐漸從財(cái)務(wù)審計(jì)轉(zhuǎn)向績效審計(jì)。瑞典是歐洲第一個(gè)開展績效審計(jì)的國家。一般地認(rèn)為,人均國民收入增加。人們更要求改變現(xiàn)存的制度以適應(yīng)新的形勢(shì)的需要,如經(jīng)濟(jì)上的成功人士可能會(huì)要求更多的政治權(quán)力。而體現(xiàn)在績效審計(jì)開展上,可以這樣理解,人均國民收入越高,人們教育文化水平越高,政治上也要求民主,因而更要求實(shí)施體現(xiàn)民主意識(shí)的績效審計(jì)。瑞典1970年人均國內(nèi)生產(chǎn)總值已達(dá)4107美元,而
4、比同期日本(1961美元)等國高出許多。作為福利國家,1970年國民收入已達(dá)299億美元,與同期的荷蘭(291.1億美元)相當(dāng),遠(yuǎn)高于當(dāng)時(shí)的一些大國,如伊朗(105.86億美元)。二戰(zhàn)后一段時(shí)間,經(jīng)濟(jì)發(fā)展較快。1946-1949國內(nèi)生產(chǎn)總值年平均增長率為6.4%. 第二,引起相對(duì)價(jià)格變化還有一個(gè)方面因素是技術(shù)的變化。林毅夫認(rèn)為,與交易費(fèi)用相關(guān)的技術(shù)變化,這種安排就比其他可供選擇的安排更有效,原來進(jìn)行財(cái)務(wù)收支審計(jì)是建立在技術(shù)水平相對(duì)落后的基礎(chǔ)上,隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,科技水平日新月異,原來一些無法處理的數(shù)據(jù)現(xiàn)在瞬間便可完成。這是技術(shù)變遷使產(chǎn)出在相當(dāng)范圍內(nèi)發(fā)生了規(guī)模報(bào)酬遞
5、增。1971年科研經(jīng)費(fèi)總額27.26億克朗,占國民生產(chǎn)總值的1.8%,與1975年的法國(1.8%)相當(dāng),高于1970年的日本(1.1%)、加拿大(0.9%)、印度(0.3%)??梢娙鸬溥@些方面的開支遠(yuǎn)高于其他國家,瑞典成為歐洲第一個(gè)開展績效審計(jì)國家也可以從這里部分找到原因?! 〉谌?,知識(shí)的積累和教育體制的發(fā)展。使信息接受主體,信息搜集與傳播手段以及信息資料本身得到全面改善,減少了某些與制度安排革新相聯(lián)系的成本,影響了績效審計(jì)變遷的收益與成本??冃徲?jì)需要多學(xué)科知識(shí),相關(guān)學(xué)科知識(shí)的發(fā)展也為績效審計(jì)的開展提供了極大的幫助,如公共管理的績效與現(xiàn)代預(yù)算制度、成本效益與經(jīng)
6、濟(jì)學(xué)的分析方法、應(yīng)用統(tǒng)計(jì)學(xué)與計(jì)算機(jī)科學(xué),心理調(diào)查技術(shù)與其它行為科學(xué)、政治科學(xué)等。瑞典1970年大學(xué)學(xué)生14.12萬人,入學(xué)率21.3%,高于同期的一些發(fā)達(dá)國家如澳大利亞(16.5%)。意大利(34.6%),遠(yuǎn)高于發(fā)展中國家如印度(8.2%)。1970年教育經(jīng)費(fèi)131.5億克朗,占國民生產(chǎn)總值的7.7%.遠(yuǎn)高于西方七大工業(yè)國,如美國(6.696)?! 〉谒模鐣?huì)的行為規(guī)范、價(jià)值取向也影響績效審計(jì)變遷的收益與成本。荷蘭學(xué)者霍夫斯坦德從五個(gè)維度研究了50個(gè)國家和3個(gè)地區(qū)文化對(duì)各民族的影響(調(diào)查了IBM在全球各地的雇員情況得出的結(jié)論)。Chan等研究了文化與審計(jì)人員檢查中
7、的差錯(cuò)率相關(guān),主要研究了權(quán)力差距與個(gè)人主義對(duì)審計(jì)差錯(cuò)的影響。研究發(fā)現(xiàn)權(quán)力差距大的國家的審計(jì)人員更容易發(fā)生錯(cuò)誤,個(gè)人主義強(qiáng)的企業(yè)差錯(cuò)更多;另外還有一些學(xué)者的研究發(fā)現(xiàn),這些文化維度對(duì)會(huì)計(jì)不同內(nèi)容產(chǎn)生影響,上述研究都是研究文化對(duì)會(huì)計(jì)的影響。沒有發(fā)現(xiàn)曾有學(xué)者就績效審計(jì)的開展是否與文化相關(guān)進(jìn)行過實(shí)證研究。只是最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織1986年第十二屆大會(huì)確認(rèn)審計(jì)具有文化的或民族的特征。民主意識(shí)的增強(qiáng)有助于績效審計(jì)的開展。瑞典民眾的行為規(guī)范,價(jià)值取向影響績效審計(jì)變遷的外部收益與成本。根據(jù)霍夫斯坦德的統(tǒng)計(jì),瑞典職權(quán)差距、個(gè)人指數(shù)、男子氣概、女性氣質(zhì)和回避不確定性排名為47(得分31
8、)、10(