歷史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性并存

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1、歷史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性并存探討歷史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性并存探討歷史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性并存探討歷史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性并存探討歷史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性并存探討［提要］　本文從歷史成本與公允價(jià)值兩種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性并存談起，分析以公允價(jià)值計(jì)價(jià)的資產(chǎn)評(píng)估方式已成為會(huì)計(jì)計(jì)量的重要工具，應(yīng)在審計(jì)基礎(chǔ)上按公允價(jià)值調(diào)整歷史成本會(huì)計(jì)報(bào)告，指出在考慮成本-效益原則的前提下，建立年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)與評(píng)估相結(jié)合的制度，能夠在會(huì)計(jì)信息可靠性基礎(chǔ)上較高程度地提高其相關(guān)性。關(guān)鍵詞：歷史成本；公允價(jià)值；可靠性和相關(guān)性一、歷史成本與公

2、允價(jià)值計(jì)量屬性并存由于現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展和變化，歷史成本計(jì)量屬性的局限性日益凸顯。由此，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性必須做出相應(yīng)的變革，以提供反映現(xiàn)金流量和公允價(jià)值的信息?？梢姡瑲v史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性并存將是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的發(fā)展趨勢(shì)。（一）歷史成本計(jì)量屬性。凡按過去的市場(chǎng)價(jià)格在交易和事項(xiàng)發(fā)生時(shí)作為交換的金額，在會(huì)計(jì)上會(huì)轉(zhuǎn)化為歷史成本。其所以稱為歷史成本，原因在于：第一，這是過去（歷史）發(fā)生的交易，購(gòu)買某項(xiàng)資產(chǎn)所花費(fèi)的成本；第二，會(huì)計(jì)的特點(diǎn)是務(wù)實(shí)。會(huì)計(jì)信息必須反映出能夠捕捉到的、有充分論證可以依據(jù)的現(xiàn)象。歷史成本

3、計(jì)量屬性主要建立在幣值穩(wěn)定假設(shè)和勞動(dòng)生產(chǎn)率不變假設(shè)的基礎(chǔ)之上。貨幣幣值穩(wěn)定，保證了計(jì)量單位即名義貨幣的長(zhǎng)期恒定；社會(huì)平均勞動(dòng)生產(chǎn)率不變，保證了計(jì)量屬性即歷史成本長(zhǎng)期恒定。其特點(diǎn)體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：第一，凡購(gòu)入的商品（資產(chǎn)）按成交時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格轉(zhuǎn)化為歷史成本后，在企業(yè)持有期間，除非投入生產(chǎn)被耗用或直接銷售以及按其他方式處置（如交換其他資產(chǎn)、出租、作為擔(dān)保物等）外，其價(jià)值量（金額）始終保持最初的歷史成本而不變。這樣處理，既可節(jié)約信息處理成本，又可如實(shí)反映當(dāng)初交易本來面貌；第二，從資本投入生產(chǎn)到生成產(chǎn)品（或勞務(wù)）為止，

4、整個(gè)生產(chǎn)過程的計(jì)量，基本上是被耗用的各種生產(chǎn)要素（其中包括物質(zhì)資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和人力資源）的歷史成本的分配、匯總、集合與積累。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展與進(jìn)步，社會(huì)勞動(dòng)生產(chǎn)率迅速提高，在一定程度上動(dòng)搖了歷史成本計(jì)量屬性的理論基礎(chǔ)。特別是對(duì)于衍生金融工具等項(xiàng)目，價(jià)值往往與其賬面的歷史成本相差懸殊，報(bào)表使用者無法依據(jù)報(bào)表提供的信息對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)做出評(píng)價(jià)，了解企業(yè)現(xiàn)在可能承擔(dān)的權(quán)利、義務(wù)、收益、風(fēng)險(xiǎn)，從而進(jìn)行相關(guān)的投資信息決策。由此可見，客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境為公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用提供了條件。（二）公允價(jià)值計(jì)量屬性。本

5、文所指的公允價(jià)值，是在公平市場(chǎng)交易中，自愿雙方所達(dá)成一致的市場(chǎng)交易價(jià)格。進(jìn)入21世紀(jì)以來，科技創(chuàng)新對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的推動(dòng)作用顯著，社會(huì)勞動(dòng)生產(chǎn)率迅速提高，歷史成本計(jì)量屬性越來越受到人們的質(zhì)疑。公允價(jià)值計(jì)量屬性逐漸受到投資者和債權(quán)人的青睞，具體理由體現(xiàn)為：1、公允價(jià)值計(jì)量在企業(yè)資本保全上發(fā)揮著巨大作用。企業(yè)對(duì)其耗費(fèi)的生產(chǎn)能力或資源采用公允價(jià)值計(jì)量，此時(shí)不管是何時(shí)耗費(fèi)的生產(chǎn)能力，一律按現(xiàn)行市價(jià)或現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)量，這樣企業(yè)的資本受到維護(hù)，企業(yè)的生產(chǎn)得以在正常狀態(tài)下進(jìn)行。2、公允價(jià)值計(jì)量符合會(huì)計(jì)的配比原則。現(xiàn)行企業(yè)計(jì)算收益的

6、收入是按現(xiàn)行市價(jià)計(jì)量，而成本、費(fèi)用，則是按歷史成本計(jì)量，若對(duì)于成本、費(fèi)用也按公允價(jià)值計(jì)量，將使企業(yè)計(jì)算的收益更加真實(shí)，由此得出的會(huì)計(jì)信息能為企業(yè)管理人員、債權(quán)人、投資者的經(jīng)營(yíng)、決策提供更加有力的支持。公允價(jià)值的估計(jì)可以采用市場(chǎng)法、收益法或成本法。市場(chǎng)法主要指市場(chǎng)的價(jià)格信息，即在市場(chǎng)真實(shí)交易中可觀察到的相同、相似或可比的資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)格。如果在活躍市場(chǎng)上能夠觀察到這類信息，應(yīng)盡可能用它來進(jìn)行估計(jì)。收益法是未來投資（比如現(xiàn)金流量和盈利）通過折現(xiàn)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)值的方法。成本法一般指一項(xiàng)資產(chǎn)的重置成本或現(xiàn)行成本為基礎(chǔ)，作必要

7、的調(diào)整（如使用中的資產(chǎn)已發(fā)生了物理、自然損耗和精神損耗，即應(yīng)予以調(diào)整）。（三）歷史成本與公允價(jià)值計(jì)量屬性的結(jié)合。歷史成本計(jì)量屬性建立在過去已發(fā)生的交易或事項(xiàng)基礎(chǔ)上，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可靠性。而公允價(jià)值能夠反映完成經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)之外的環(huán)境對(duì)企業(yè)的影響，具有高度的相關(guān)性。因此，僅僅報(bào)告歷史成本反映的信息將忽略環(huán)境對(duì)企業(yè)的影響，而只報(bào)告公允價(jià)值信息則會(huì)掩蓋對(duì)已完成市場(chǎng)交易的記錄。兩者之間的矛盾實(shí)質(zhì)上體現(xiàn)出會(huì)計(jì)信息的可靠性與相關(guān)性之間的矛盾。而采用兩種計(jì)量屬性并行報(bào)告的模式可解決兩者之間的矛盾，滿足信息使用者的不同需求。二、資產(chǎn)

8、評(píng)估成為會(huì)計(jì)計(jì)量工具目前，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)收益有兩種不同的概念：經(jīng)濟(jì)學(xué)的收益概念（即經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)）與會(huì)計(jì)學(xué)上的收益概念（即會(huì)計(jì)利潤(rùn)）?，F(xiàn)代會(huì)計(jì)理論的收益概念朝著經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)方向發(fā)展，但基于收入確認(rèn)的實(shí)現(xiàn)原則和穩(wěn)健原則以及歷史成本計(jì)量屬性使會(huì)計(jì)利潤(rùn)與經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)存在差異，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息使用者做出錯(cuò)誤的決策，因?yàn)闀?huì)計(jì)上有利潤(rùn)不等于經(jīng)濟(jì)上有利潤(rùn)。經(jīng)濟(jì)學(xué)家們主張“一個(gè)人當(dāng)他資產(chǎn)的價(jià)值增加時(shí)，而不是當(dāng)資產(chǎn)出售時(shí)