關(guān)于自創(chuàng)商譽(yù)會(huì)計(jì)理論的幾點(diǎn)思考.doc

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1、關(guān)于自創(chuàng)商譽(yù)會(huì)計(jì)理論的幾點(diǎn)思考[摘要]商譽(yù)的本質(zhì)是能為企業(yè)帶來超額經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。目前的商譽(yù)會(huì)計(jì)理論按來源把商譽(yù)分為自創(chuàng)商譽(yù)和外購商譽(yù)。文章認(rèn)為應(yīng)該對(duì)自創(chuàng)這一真正意義上的商譽(yù)進(jìn)行合理的確認(rèn)、計(jì)量、和攤銷。　　[關(guān)鍵詞]商譽(yù)；本質(zhì)；自創(chuàng)商譽(yù)　　1自創(chuàng)商譽(yù)的確認(rèn)　　1984年12月，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)公布了《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)與計(jì)量》，提出要素的確認(rèn)應(yīng)符合四個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：1.可定義性；2.相關(guān)性；3.可計(jì)量性；4.可靠性。其中主要是符合兩條標(biāo)準(zhǔn)便可確認(rèn)為資產(chǎn)：（1）符合資產(chǎn)的定義與特征，特別是企業(yè)

2、所擁有和可控制的，可能的未來經(jīng)濟(jì)利益；（2）上述未來的經(jīng)濟(jì)利益能夠可靠的加以計(jì)量。但FASB把自創(chuàng)商譽(yù)的形成與實(shí)現(xiàn)加以區(qū)分。本文認(rèn)為這種做法不妥。自創(chuàng)商譽(yù)是企業(yè)內(nèi)部長(zhǎng)期積累所形成，在形成以后就具備了上述4個(gè)要點(diǎn)，并且在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中發(fā)揮了巨大的效應(yīng)?！　“凑誇ASB的規(guī)定，資產(chǎn)是某一特定主體從過去的交易或事項(xiàng)中所取得或控制的、可能的未來經(jīng)濟(jì)利益；資產(chǎn)的特征有：（1）它蘊(yùn)藏著可能的未來經(jīng)濟(jì)利益。（2）某一特定主體對(duì)其具有排他性的控制權(quán)；（3）產(chǎn)生這一交易或利益的事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生。按照IASC的提法，資產(chǎn)

3、中所蘊(yùn)含的經(jīng)濟(jì)利益，是直接或間接的形成現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物流向企業(yè)的潛力，企業(yè)的資產(chǎn)產(chǎn)生與過去的交易或其他事項(xiàng)，具體包括：（1）未來經(jīng)濟(jì)利益或未來盈利能力成為基本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)；（2）交易或事項(xiàng)即立足于過去的經(jīng)濟(jì)行為不再是會(huì)計(jì)上確認(rèn)資產(chǎn)及其變動(dòng)的唯一標(biāo)準(zhǔn)，只要有充分的證據(jù)證明企業(yè)已擁有某項(xiàng)具有未來經(jīng)濟(jì)利益的資源時(shí)，就可以證實(shí)的確認(rèn)該項(xiàng)資產(chǎn)；（3）對(duì)資產(chǎn)的量化表示不再以過去（市場(chǎng)）價(jià)格作為主要的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，其他的計(jì)量屬性（如公允價(jià)值）可能在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域、尤其是會(huì)計(jì)計(jì)量中發(fā)揮更大的作用。從上述的規(guī)定可以看出，自創(chuàng)

4、商譽(yù)符合FASB關(guān)于要素確認(rèn)的四個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，是企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，而且是企業(yè)在長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)過程中形成的、企業(yè)獨(dú)有的，能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源，并且可以可靠的、相當(dāng)?shù)挠?jì)量，是企業(yè)的不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)，所以自創(chuàng)商譽(yù)能夠合理的確認(rèn)?！　?自創(chuàng)商譽(yù)的計(jì)量　　傳統(tǒng)的商譽(yù)會(huì)計(jì)理論認(rèn)為，由于受到計(jì)量技術(shù)的限制，缺乏較為公允的計(jì)量方式；加之交易市場(chǎng)的還不成熟，無法用比較公允的市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行計(jì)量，但是隨著現(xiàn)代計(jì)量技術(shù)的發(fā)展，包括現(xiàn)金流量、貼現(xiàn)率的計(jì)量，以及交易市場(chǎng)的日臻規(guī)范，為自創(chuàng)商譽(yù)的計(jì)量提供了有利的契機(jī)。所謂計(jì)量，就是“

5、根據(jù)特定的規(guī)則把數(shù)額分配給物體或事項(xiàng)的活動(dòng)?！?包括：1.選擇計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)或?qū)傩裕?.確定計(jì)量規(guī)則，3.分配具體數(shù)量。商譽(yù)作為一項(xiàng)資產(chǎn)給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，很大程度上表現(xiàn)在未來的企業(yè)發(fā)展中，而從未來角度對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量的屬性有三種：未來重置價(jià)值、預(yù)期脫手價(jià)值和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。用現(xiàn)值作公允價(jià)值的代表，成為一項(xiàng)比較具操作性的選擇，F(xiàn)ASB在1999年3月發(fā)表公告草案，建議用現(xiàn)金流量折現(xiàn)值作為計(jì)量某些資產(chǎn)的一項(xiàng)屬性。按照商譽(yù)的超額贏利觀，在具體的計(jì)量方法上應(yīng)采用與相近企業(yè)或同行業(yè)相比較，超出部分作為計(jì)量商譽(yù)的

6、價(jià)值的方法，但是此種方法存在較大的主觀性，會(huì)使商譽(yù)的確認(rèn)存在較大的不確定性。在實(shí)務(wù)中，本文比較贊同的是在現(xiàn)階段采用倒擠法，即先評(píng)估企業(yè)整體的價(jià)值，再評(píng)估單項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值之和，最后用整體價(jià)值減去單項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)之和即得出自創(chuàng)商譽(yù)的價(jià)值。這種方法具有易理解、操作簡(jiǎn)單的優(yōu)點(diǎn)，相對(duì)于超額收益現(xiàn)值法而言，此種方法的風(fēng)險(xiǎn)較小。對(duì)于可能存在的人為操縱因素增大的缺陷，可以通過制定較為全面的控制措施，最大限度的減少由于大量評(píng)估可辨認(rèn)資產(chǎn)而可能帶來的人為操縱因素的影響。需要指出的是，鑒于我國(guó)證券市場(chǎng)的不成熟，直接

7、用同行業(yè)的平均利潤(rùn)作參照基準(zhǔn)，可能會(huì)產(chǎn)生價(jià)值的波動(dòng)與商譽(yù)確認(rèn)的不穩(wěn)定性，而這恰恰是與商譽(yù)的積累性特征相背離的，因而這種做法是不適當(dāng)?shù)摹！　?自創(chuàng)商譽(yù)的攤銷　　目前，理論界對(duì)于商譽(yù)的處理主要有兩種意見：（1）直接沖銷法，即將商譽(yù)作為一項(xiàng)權(quán)益性抵銷項(xiàng)目，在合并時(shí)立即注銷，直接沖減企業(yè)當(dāng)期收益或留存收益，沒有充分的理由將其價(jià)值通過系統(tǒng)攤銷的方法與未來的合并收入進(jìn)行配比，目前采用此方法的國(guó)家較多。（2）系統(tǒng)攤銷法，認(rèn)為合并商譽(yù)同企業(yè)的其他資產(chǎn)一樣，作為企業(yè)的一項(xiàng)資源，能在合并主體產(chǎn)生未來收益的過程中發(fā)揮作用

8、，但其本身的價(jià)值也會(huì)像固定資產(chǎn)那樣發(fā)生損耗。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，它應(yīng)通過系統(tǒng)的攤銷的方法與未來實(shí)現(xiàn)的收入進(jìn)行配比，以正確計(jì)算未來收益。這種做法在國(guó)際上最為普遍，美國(guó)會(huì)計(jì)委員會(huì)的第17號(hào)意見書要求企業(yè)的商譽(yù)在最長(zhǎng)不超過40年的時(shí)間內(nèi)進(jìn)行攤銷；英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASC）于1989年7月對(duì)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)公告第22號(hào)“商譽(yù)會(huì)計(jì)”重新作了修訂，要求合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理只能作為可攤銷資產(chǎn)，并且規(guī)定，除特殊情況合并商譽(yù)可按40年的時(shí)間予以攤銷外，一般情況下攤銷不得超過20年?！　≡谥貥?gòu)商