“公允價值變動損益”會計(jì)處理的思考

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1、“公允價值變動損益”會計(jì)處理的思考一、“公允價值變動損益”的涵義及會計(jì)核算范圍　　我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》將公允價值定義為一種計(jì)量屬性，是指資產(chǎn)和負(fù)債在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。而國際會計(jì)準(zhǔn)則是將公允價值視為一種與歷史成本相對應(yīng)的計(jì)量方式，因而重置成本、現(xiàn)值等都屬于公允價值計(jì)量方式的范疇。從這個意義上來講，企業(yè)所有的任何資產(chǎn)和承擔(dān)的任何負(fù)債，在企業(yè)持有期間或償付之前，都可能發(fā)生相對于初始計(jì)量的歷史成本的公允價值變動。對于企業(yè)持有的資產(chǎn)來說，如果在持有期間價值上漲，企業(yè)就會

2、產(chǎn)生賬面收益；反之則會產(chǎn)生賬面損失。如果是負(fù)債，則與資產(chǎn)情況相反。對于企業(yè)這種持有的未實(shí)現(xiàn)賬面損益，按照準(zhǔn)則的規(guī)定，如果資產(chǎn)或負(fù)債是要求按照公允價值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量且公允價值變動計(jì)入當(dāng)期損益，會計(jì)核算上應(yīng)該開設(shè)“公允價值變動損益”賬戶進(jìn)行核算。如果企業(yè)持有的資產(chǎn)或承擔(dān)的負(fù)債不是要求按照公允價值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量或者即使要求按照公允價值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量但公允價值變動不計(jì)入當(dāng)期損益，例如可供出售金額資產(chǎn)，則資產(chǎn)或負(fù)債公允價值事實(shí)上的變動會計(jì)上不予反應(yīng)或者不能通過“公允價值變動損益”賬戶進(jìn)行反應(yīng)?！　“凑铡镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用

3、指南》的規(guī)定，“公允價值變動損益”賬戶核算范圍包括交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債、采用公允價值計(jì)量模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、衍生工具、套期保值業(yè)務(wù)等公允價值變動形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失。“公允價值變動損益”屬于損益類會計(jì)科目，期末，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將“公允價值變動損益”賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”科目。無論產(chǎn)生公允價值變動的資產(chǎn)和負(fù)債是否被處置，該賬戶在期末都無余額?！　《ⅰ肮蕛r值變動損益”會計(jì)核算舉例及存在的問題分析　　(一)“公允價值變動損益”會計(jì)核算舉例　　例1：2010年12月1日，甲公司以

4、2000萬元銀行存款購買乙公司發(fā)行的普通股200萬股(含已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利20萬元)，甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)，甲公司另外支付10萬元的交易費(fèi)用。2010年12月31日，甲公司購買的乙公司股票的市場價格上漲為2200萬元。2011年1月15日，甲公司將持有的乙公司股票全部出售，出售價款為2180萬元，假設(shè)未發(fā)生交易費(fèi)用。甲公司應(yīng)編制如下會計(jì)分錄：　　1　2010年12月1日，甲公司取得乙公司的股票。甲公司取得乙公司的股票付出的成本應(yīng)為1980萬元(2000-20)?！　〗瑁航灰仔越鹑谫Y產(chǎn)――成本　1

5、980　　投資收益　10　　應(yīng)收股利　20　　貸：銀行存款　2010　　2　2010年12月31日，甲公司應(yīng)當(dāng)將交易性金融資產(chǎn)的賬面價值調(diào)整為當(dāng)日乙公司股票的市場價格，價格上漲部分確認(rèn)為公允價值變動損益。　　借：交易性金融資產(chǎn)――公允價值變動220　　貸：公允價值變動損益　220　　3　2010年12月31日，甲公司將包含公允價值變動損益在內(nèi)的全部損益類賬戶結(jié)轉(zhuǎn)至本年利潤?！　〗瑁罕灸昀麧櫋?20　　貸：交易性金融資產(chǎn)――成本　1980　　――公允價值變動220　　投資收益　200　　(二)存在的問題分析　

6、　以上會計(jì)核算方法的特點(diǎn)在于，首先對于資產(chǎn)或負(fù)債公允價值變動而使企業(yè)可能承受的利得和損失加以確認(rèn)，并包含在當(dāng)期會計(jì)利潤之中。其次，如果企業(yè)實(shí)際處置資產(chǎn)和負(fù)債與結(jié)轉(zhuǎn)公允價值變動不屬于同一會計(jì)期間，企業(yè)需要將前期已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)的公允價值變動損益再如數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)至投資收益，從而使投資收益體現(xiàn)出企業(yè)該筆交易而獲取的全部收益或損失。問題在于：　　1　在企業(yè)未實(shí)際處置資產(chǎn)和負(fù)債之前，資產(chǎn)和負(fù)債公允價值的變動無論對企業(yè)是正面影響還是負(fù)面影響，都只能認(rèn)為是企業(yè)的未實(shí)現(xiàn)損益。如果將未實(shí)現(xiàn)損失計(jì)入當(dāng)期會計(jì)利潤，可以認(rèn)為是謹(jǐn)慎性原則的要求；

7、那么將帶有很大不確定性的未實(shí)現(xiàn)收益也同樣計(jì)入當(dāng)期會計(jì)利潤就有違于謹(jǐn)慎性原則了。另一方面，未實(shí)現(xiàn)的公允價值變動收益在當(dāng)期并不會給企業(yè)帶來實(shí)際的現(xiàn)金流入，如果企業(yè)根據(jù)包含了大量未實(shí)現(xiàn)公允價值變動收益的會計(jì)利潤進(jìn)行利潤分配，很可能會將企業(yè)的現(xiàn)金流掏空，給企業(yè)的長期發(fā)展帶來不良影響；而如果企業(yè)不進(jìn)行利潤分配，那么賬面上巨額的會計(jì)利潤又會使其面臨來自股東的巨大壓力?！　?　從會計(jì)信息披露的角度來說，現(xiàn)行的會計(jì)處理方法降低了利潤表會計(jì)信息的可理解性。首先，將具有極大不確定性的公允價值變動損益與金額相對確定的營業(yè)收入、營

8、業(yè)成本、管理費(fèi)用等其他損益類科目，一并計(jì)入營業(yè)利潤，會使?fàn)I業(yè)利潤的屬性變得模糊，使本應(yīng)確定的營業(yè)利潤變得“虛無縹緲”。其次，將前期已轉(zhuǎn)平的公允價值損益在企業(yè)后期處置資產(chǎn)和負(fù)債時，再度結(jié)轉(zhuǎn)，會使企業(yè)后期公允價值變動損益賬戶反映的內(nèi)容混亂：一方面包括企業(yè)當(dāng)期持有的資產(chǎn)或承擔(dān)的負(fù)債公允價值變動形成的損益；另一方面又包括企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)的處置資產(chǎn)或負(fù)債前期形成的公允價值變動損益。利潤表中列示的公允價值變動損益是沒有實(shí)際聯(lián)系的兩部